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IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES: I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, quien en lo sucesivo se denominará SAT, actúa a través de su mandataria especial judicial con representación Floricelda Pozuelos Pivaral. II. Parte contraria: Norvanda Healthcare, Sociedad Anónima. III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, a través de su personera Julia Darina Ríos Rodas. CUESTIONES DE HECHO: I. La SAT verificó el cumplimiento de las obligaciones tributarias de la entidad contribuyente, de esa fiscalización le formuló y confirmó ajustes al crédito fiscal del impuesto al valor agregado, correspondiente al período de abril a junio de dos mil cinco, por el monto de cincuenta y cuatro mil cien quetzales con treinta y ocho centavos. II. En contra de la resolución administrativa, la contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT. III. Posteriormente se promovió proceso contencioso administrativo. Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, contra la sentencia emitida el dieciocho de agosto de dos mil diecisiete, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA: Interpretación errónea de la ley Se incurre en este submotivo, cuando la Sala le otorga a la norma denunciada un alcance que no le corresponde. LEYES ANALIZADAS: Artículos: 621, inciso 1º. del Código Procesal Civil y Mercantil; 16 segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, ocho de marzo de dos mil dieciocho I. Se integra con los Magistrados suscritos. II. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el dieciocho de agosto de dos mil diecisiete. RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA: La Sala declaró con lugar parcialmente la demanda promovida y revocó los ajustes por conceptos de seguros y seguridad. Para el efecto, consideró: «... el Tribunal debe dirimir el conflicto surgido por la interpretación del artículo 16 segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, Decreto legislativo 27-92, y sus reformas en su conducencia. La entidad contribuyente reclama su inconformidad e indica dentro de otros que los gastos efectuados como consecuencia de la adquisición de servicios y bienes adquiridos llenan los requisitos establecidos en los artículos 17 y 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y que se le vulnera con la resolución controvertida principios y garantías y derechos constitucionales. Sin embargo, según se desprende del expediente tal como lo indica la administración tributaria, que se presentó la solicitud de devolución del crédito fiscal por compra de bienes y servicios consistentes en mantenimiento de oficina, servicios contables, seguros, prima de fianza, reembolso de otros servicios, membresía corporativa, honorarios, seminario, servicios a monitoreos, seguridad, renta, construcción de bodega, alimentos, bebidas, cartuchos para impresoras, puerta, vidrio, timbres fiscales y notariales que los reportó la parte actora en las declaraciones mensuales del Impuesto al Valor Agregado de los meses de abril a junio de dos mil cinco y los registró en el libro de compras y servicios recibidos, y obran las facturas que se encuentran en fotocopia dentro del expediente administrativo que se detallan en los conceptos antes individualizados que según la administración no se utilizan directamente en su actividad de venta de productos farmacéuticos a entidades exentas. De lo anterior, esta Sala luego de realizar el análisis respectivo y con los argumentos vertidos por las demás partes que se relacionan al inicio de la presente sentencia, concluye que tal como se hace constar en la resolución controvertida no es posible acoger los argumentos vertidos por la parte actora antes relacionados pues las facturas ajustadas no se utilizan directamente en su actividad según indica la administración tributaria, y es a ello que nos referiremos específicamente, por lo que para ello vale la pena analizar que lo que al respecto indican los Auditores Tributarios denominaron "EXPLICACIÓN DEL AJUSTE", que obra a (...). En ese orden de ideas y siendo que el terna tratado en el presente caso es la procedencia o no de la devolución del crédito fiscal, se debe desarrollar y analizar el segundo párrafo del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, mismo que regula específicamente tal situación de la siguiente forma (...). Con la finalidad de proceder a la subsunción de los hechos en los supuestos normativos, es decir, que el objeto social de la persona jurídica que se concreta en la empresa de su propiedad, a través de la cual desarrolla su actividad económica, según se demuestra del expediente administrativo, siendo esta: "la venta de productos farmacéuticos a personas exentas" y según patente de comercio de sociedad su objeto es (...) (lo que obra a folio 12 del expediente administrativo). Hecha estas acotaciones, el Tribunal debe analizar ciertos conceptos que estima necesarios para realizar una interpretación sistemática del ordenamiento jurídico tributario, conjugando la disposición legal constitucional con el régimen ordinario legal del Impuesto al Valor Agregado, para arribar a una conclusión que conduzca a un estado de convicción entre los integrantes de esta Sala sobre lo argumentado por cada sujeto procesal. En esa dirección, se debe tener en cuenta la concepción de la dicción "empresa", la cual es (...). Es de tener muy en cuenta, que toda actividad de tipo empresarial, como la que realiza la recurrente, se enmarca dentro del contexto de la productividad y para lograr la misma requiere, dentro de su organización, contemplar toda contingencia que pueda acaecer para "la realización de su actividad", extremo que involucra, lógicamente la salvaguarda de todos "los elementos materiales", utilizados para la efectiva realización de aquella -la actividad-. De donde se deduce, que al utilizar el legislador el término "directamente" en el canon en referencia, previó todos aquellas circunstancias que pudieran ser utilizadas -ya sea bienes o servicios- en el logro del propósito de esa actividad, y dentro de ella, se vinculan y entrelazan todos aquellos elementos materiales, corpóreos o incorpóreos para la consecución de su propósito esencial: la producción. Empero, no debe olvidarse que el Derecho Tributario es un derecho público (...) cuyo cumplimiento es obligatorio y sus normas deben regirse bajo tal concepción. Fijadas las circunstancias legales y fácticas del presente asunto, valorando las pruebas producidas, encuentra y pondera el Tribunal que se debe no se puede aceptar la tesis sustentada por la parte actora, toda vez, el evento condicionante de la juridicidad en el texto del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, ya citado, que en su parte conducente establece (...). En consecuencia, deben considerarse todos aquellos bienes o servicios que sean de tal naturaleza que sin su incorporación sea imposible la producción o comercialización de los bienes o la prestación del servicio, sin más limitaciones que las establecidas por las leyes de la República, pudiendo llevará cabo toda clase de actos, transacciones y operaciones mercantiles industriales o fabriles, teniendo como objeto primordial las operaciones antes indicadas, por lo que se considera como necesarios esta Sala luego de analizar el supuesto de la norma jurídico específica aplicable al presente caso con los rubros que se ajustaron y se detallan en las explicaciones de los mismos, concluye que las facturas que se individualizaron en los folios ciento noventa y nueve al doscientos dieciséis del expediente administrativo, por los conceptos de (...). No encuadra dentro del supuesto jurídico antes indicado, es decir no son bienes o servicios que se utilicen directamente en su respectiva actividad; sino se considera un gasto del giro ordinario de la entidad (parte actora), por lo que esta Sala reitera que luego de realizar el análisis respectivo de acuerdo a la norma antes individualizada que es aplicable al caso concreto que nos ocupa, advierte que los gastos por dichos conceptos (...) emitidos y respaldados con las facturas correspondientes a favor de la entidad ahora demandante, de la fecha que se individualizan por ese concepto. Se encuentra que dichos bienes y servicios no se utilizan directamente con la actividad que desarrolla la entidad, toda vez que dichos servicios no encajan en lo que dispone el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, antes citado, por lo que dichos bienes y servicios se consideran gastos indirectos, que no están en la esfera del espíritu de la norma en cuanto a que se utilicen directamente en la actividad a que se dedica la parte demandante, es decir, que no existe vinculación directa en las actividades que desarrolla la contribuyente, es por ello, hermenéuticamente, el vocablo a tener presente es "necesario" y analizado el ajuste y el concepto de las facturas, no se encuadrar dentro del significado del mismo, al entenderse aquel corno aquello que es imposible que falte (relativo a la actividad), lo que no acontece en el caso sub judice, por lo que se llega a establecer. El reclamo de devolución de crédito fiscal por el rubro antes mencionado no se encuentran ajustados a derecho lo que no los hace congruentes con la actividad mercantil que desarrolla la empresa demandante para ser considerados como gastos o servicios indispensables para la actividad que desarrolla la parte actora, por lo que el ajuste por esos gastos antes individualizados deben confirmarse; ya que como se ha venido indicando se consideran que no es posible aplicarlos a la norma antes indicada, ya que este rubro forman parte de los gastos administrativos y de giro ordinario de la entidad ahora demandante que no se pueden encuadran en el supuesto de la norma jurídica aplicable al caso concreto por no corresponder a bienes o servicios directos que se utilicen en la actividad de la entidad contribuyente. En ese orden de ideas y como se dijo anteriormente, conforme lo dispone el artículo 126 del Código Procesal Civil y Mercantil, las partes deben probar los hechos no solo en la medida que a ellas les interese, sino como deber, en la medida que interesa para los fines del proceso, visto este desde un ángulo social y de justicia tributaria; y es lo indicado porque las premisas básicas de la sentencia están constituidas por la norma aplicable al caso y por los hechos alegados y probados por las partes; En tanto que la norma es obligadamente sabida por el Juez, los hechos le son dados a conocer únicamente por las partes; ahora bien, por el principio dispositivo imperante en el sistema jurídico guatemalteco, no le es lícito apartarse de ellos ni investigar por su cuenta o iniciativa, sobre la verdad de su existencia, ni introducir al proceso hechos distintos a los afirmados por las partes. Probar no es otra cosa que demostrar la verdad de los hechos que sirven de justificación a la demanda y a su contestación, de lo cual resulta lo que se compone el proceso, es decir, de hechos y pruebas por lo que sin hechos y pruebas, no habría proceso ni materia objeto de decisión (...) por lo que debe declararse improcedente la impugnación por esta vía en relación a esos conceptos; No así lo que corresponde a las facturas que se detallan también a folios del ciento noventa y nueve al doscientos dieciséis del expediente administrativo que corresponden a los conceptos de seguro y seguridad por considerar la Sala que en ese sentido si aplican al supuesto jurídico de la norma que se ha venido relacionando pues son gastos que se utilizan directamente en la actividad de la parte actora y que no se pueden considerar como administrativos o del giro ordinario, lo que los hace necesarios y directos y que por ende pueden ser objeto del beneficio de la solicitud de devolución del crédito fiscal ya que se encuadran dentro del supuesto jurídico del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente en el período auditado, pues de las facturas que se relacionan e individualizan en la explicación (anexo) de los ajustes respectivos concernientes a seguros y seguridad. Esta Sala luego de realizar el análisis respectivo conforme a la norma aplicable al caso concreto que se transcribió con antelación (...) llega a la conclusión que se debe revocar el ajuste en ese sentido ya que estos gastos corresponden como se ha venido indicando al supuesto jurídico de la norma que hace viable el beneficio de la devolución del crédito fiscal solicitado por la parte actora, ya que dichos servicios se encuentran directamente relacionados con la actividad de la parte actora; en consecuencia de lo anterior esta Sala concluye que las facturas antes individualizadas en el anexo de los ajustes respectivos y que se detallan en el expediente administrativo, le es aplicable al supuesto establecido en la norma que se ha analizado (sic)...». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS: Motivo de fondo: Submotivo: Interpretación errónea del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado. CONSIDERANDO I Respecto al submotivo, la recurrente argumentó: «... Mi representada sostiene que la Sala sentenciadora incurrió en el presente vicio, derivado que en la sentencia que se impugna confirmó ajustes al crédito fiscal, provocando únicamente en cuanto a las facturas por los conceptos de seguros y seguridad, por considerar que sí aplican al supuesto jurídico de la norma, que son gastos que se utilizan directamente en la actividad de la parte actora y que no se pueden considerar como administrativos o del giro ordinario. Lo que los hace necesarios y directos y que por ende pueden ser objeto del beneficio de la solicitud de devolución del crédito fiscal ya que se encuadra dentro del supuesto jurídico del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente en el período auditado. La Sala sentenciadora argumenta dentro de la sentencia, página número quince (...). »Antes de iniciar con la tesis que sustentará el presente submotivo me permito copiar textualmente la parte conducente del artículo que denunciamos como infringido así (...). »De la lectura de la porción del artículo que se denuncia como infringido, se puede establecer de manera clara el sentido y alcance que el legislador quiso darle a la norma en concreto, al establecer de manera precisa que la devolución de crédito fiscal se convertiría en un derecho para el contribuyente que se dedicare a la exportación, que vendieran o prestaran servicios a personas exentas, y que adquiriera bienes y servicios que se UTILIZARÍAN DIRECTAMENTE EN SU RESPECTIVA ACTIVIDAD, es así pues Honorables Magistrados, que en nuestra tarea investigativa, y con el afán de fortalecer la tesis que se pretende desarrollar se encontraron algunas definiciones de lo que debe considerarse para el efecto como gastos directos e indirectos así (...). »Al efectuarse el análisis comparativo de lo resuelto por la Sala Sentenciadora y del segundo párrafo del artículo dieciséis (16) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente durante el período auditado y que corresponde de abril a junio de dos mil cinco, puede evidenciarse la interpretación errónea realizada por el Tribunal que emite la sentencia que se recurre, ya que, es evidente que cuando señala en la sentencia que los gastos realizados por seguros y seguridad, son necesarios para el desarrollo de la actividad de la entidad contribuyente por estar vinculados y que se utilizan directamente en su respectiva actividad, le está dando un alcance distinto a la norma aplicable al caso concreto. Toda vez que la norma de manera clara establece, que solamente podrá solicitarse la devolución de crédito fiscal por la adquisición de aquellos servicios que se UTILICEN DIRECTAMENTE en su respectiva actividad, quedando establecido entonces que los gastos directos son aquellos que deben considerarse, que sin su existencia sería imposible realizar la actividad productiva, en contraposición con los gastos indirectos, que si bien son necesarios, no impiden que la producción se desarrolle, es derivado de lo expuesto, que se estima la errónea interpretación que la Sala Sentenciadora realiza del artículo que se denuncia como infringido, toda vez, que, al estimar que los gastos realizados por seguros y seguridad, son necesarios para el desarrollo de la actividad de la contribuyente por estar vinculados y que se utilizan directamente en su actividad, cuando es evidente que al ser gastos indirectos, no pueden encuadrarse en los rubros que pueden ser objeto de devolución de crédito fiscal, tal y como de manera taxativa se regula en la norma que se denuncia como infringida. »... Se hace evidente, que los gastos realizados por los rubros indicados, no son gastos que de no haberse efectuado por parte de la entidad contribuyente, impidieran la realización de su actividad productiva, ya que como quedó establecido, al ser estos gastos considerados como gastos indirectos, su inexistencia no impiden en ningún momento que se desarrolle la actividad a la que está destinada la entidad contribuyente, que consiste en (...) se pone en evidencia entonces, que los gastos por seguros y seguridad, son servicios que no se utilizan de manera directa en la actividad que desarrolla la entidad (...). Contrario sensu, son gastos que deben ser considerados como gastos indirectos, que con o sin su existencia la actividad que desarrolla la entidad seguiría su curso, es así que no pueden considerarse dentro de lo regulado en la norma que se denuncia como infringida, y por lo tanto se configura el submotivo invocado. »Para determinar si los gastos por seguros y seguridad, están vinculados con la actividad de la entidad contribuyente, la Honorable Sala sentenciadora debió haber tomado en cuenta cuál es la actividad que realiza la entidad (...) y así determinar entonces en qué parte de sus actividades se subsumen por así decirlo los gastos por seguros y seguridad. »La interrogante aquí debe ser: ¿Será posible que si no se incurre en gastos por seguro contra incendios, seguros gttr, seguros de automóvil, y en seguridad, la entidad dejaría de realizar las actividades de (...) ¿no podría fabricar la mercancía?, ¿ya no podría exportar importar y exportar sus productos?, o ¿ya no podría distribuir la mercadería?; Pues claro que sí, porque estos gastos (por seguros y seguridad) no tienen relación directa con todas esas actividades que son propias de la entidad contribuyente, pues si no gastare en los mismos de igual manera puede seguir realizando todas sus actividades, pues si bien son importantes no son imprescindibles para la entidad (...). »La incidencia del fallo recurrido radica en que si la Sala Sentenciadora hubiera interpretado correctamente la norma, no hubiese revocado parcialmente la resolución del Directorio de la Superintendencia de la Administración Tributaria, pues se habría percatado que efectivamente los gastos por seguros y seguridad, efectuados por la entidad contribuyente, no pueden considerarse como gastos necesarios QUE SE UTILICEN DIRECTAMENTE EN SU RESPECTIVA ACTIVIDAD, al ser considerados estos servicios como GASTOS INDIRECTOS (...). »Por lo anteriormente expuesto, Honorables Magistrados, mi representada considera procedente que la Honorable Cámara al dictar sentencia, case la sentencia de fecha dieciocho de agosto de dos mil diecisiete, emitida por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo (sic)...». ALEGACIONES: La entidad Norvanda Healthcare, Sociedad Anónima, a pesar de haber sido legalmente notificada para el día de la vista, no se pronunció al respecto. La Procuraduría General de la Nación, al presentar su alegato expuso: «... El recurso de Casación es procedente porque al examinar la sentencia impugnada se advierte que la Honorable Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, ha incurrido en el Submotivo invocado por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, de conformidad con el artículo 621 numeral 12. del Código Procesal Civil y Mercantil. »La sentencia que revoca la resolución contiene vicios legales debido a que al resolver interpreta de forma errónea lo que en su contexto indica el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, ya que permite en su sentencia, que le sea devuelto el crédito fiscal a la entidad actora, en virtud de que esta presenta gastos en los cuales pretende que se le reconozca dicho crédito, y que la Honorable Sala lo está avalando al indicar que los gastos son necesarios para la productividad de la entidad actora (...). »La Administración Tributaria, argumenta sus pretensiones indicando que la norma es clara al establecer que se le reconocerá el crédito fiscal al registrar gastos que se encuentran directamente vinculados al sistema de producción al que se dedica. »La doctrina y la ley tributaria indican que la generación de actos gravados son únicamente aquellos provenientes de la venta de bienes o la prestación de servicios que generen débitos fiscales, es decir, que el crédito fiscal compensable es solamente el que fue indispensable en la generación de tales ventas de bienes o prestación de servicios, no así todos aquellos gastos que el contribuyente realiza, que no dan ningún valor añadido al producto o servicio prestado (sic)...». ANÁLISIS DE LA CÁMARA: La interpretación errónea de la ley radica en el error ocurrido en la actividad jurídica intelectual del juez, quien al emitir el fallo selecciona correctamente el precepto legal que es aplicable a los hechos controvertidos, sin embargo, al interpretar el contenido del mismo, le da un sentido y alcance que no le corresponde. En el presente caso, la administración tributaria manifestó que la Sala interpretó erróneamente el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, puesto que es evidente que cuando señala en el fallo, que los gastos realizados por los conceptos de: seguros y seguridad, son necesarios para el desarrollo de la actividad de la entidad contribuyente por estar vinculados y que se utilizan directamente en su respectiva actividad, le está dando un alcance distinto al contenido de la norma. Esta Cámara, para el estudio adecuado del presente caso, estima importante determinar si los bienes y servicios que adquirió la contribuyente por los conceptos antes aludidos, se utilizan directamente en su actividad, por lo que considera pertinente efectuar el análisis de la norma impugnada, para establecer su verdadero sentido y alcance. El artículo 16 segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente al momento de formularse el ajuste establecía: «... En el caso de los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad...». Del párrafo precedente, se determina que los contribuyentes que se dediquen a la exportación o que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tienen derecho a la devolución del crédito fiscal, que se genere por la adquisición de bienes y servicios que se utilicen directamente en la actividad de la contribuyente. Esta Cámara establece que la entidad Norvanda Healthcare, Sociedad Anónima, tiene por objeto la compra-venta, fabricación, formulación, transformación, importación, exportación, distribución, comercialización y maquila por cuenta propia o ajena de productos químicos, farmacéuticos, veterinarios, cosméticos, alimenticios y dietéticas, para uso humano o animal, productos oftalmológicos, ópticos, equipos técnicos y aparatos relacionados con el cuidado de la visión humana. La SAT formuló ajuste al crédito fiscal de la contribuyente al considerar que si bien vende productos a personas exentas, los bienes y servicios que adquirió no se utilizan directamente en su respectiva actividad, por lo que no era procedente la devolución del crédito fiscal solicitada. Ahora bien, para determinar si los gastos en que incurrió la entidad contribuyente se utilizaron directamente en su respectiva actividad, es necesario desarrollar lo que se entiende por «utilización directa en su respectiva actividad», para el efecto, el Diccionario de la Lengua Española de la Real Academia Española, de la edición XXII, lo define de la manera siguiente: «Utilización: f. Acción y efecto de utilizar» (año 2001, página 2260); «Directo, ta: 3. Que se encamina derechamente a una mira u objeto» (año 2001, página 830); «Respectivo, va: Adj. Que atañe no se aplica a una persona o cosa determinada» (año 2001, página 1958); «Actividad: 4. Conjunto de operaciones o tareas propias de una persona o entidad» (año 2001, página 38). Una vez definidos los anteriores conceptos podemos concluir que la utilización directa de ciertos bienes o servicios en la respectiva actividad de cada entidad contribuyente, es la asignación de ciertos rubros de gastos, que se aplican al conjunto de operaciones de una entidad. Luego de haber delimitado el contenido y alcance del precepto normativo y del objeto social de la entidad contribuyente, corresponde analizar si los gastos y servicios adquiridos por esta encuadran dentro del contenido del artículo denunciado como interpretado erróneamente y si estos fueron utilizados directamente en su respectiva actividad. Seguros y Seguridad: la contribuyente argumentó que el seguro contratado corresponde a un vehículo que es utilizado para trasladar al personal que visita a los clientes; por su parte en cuanto al rubro de seguridad, arguyó que es por el servicio de monitor y de oficiales de seguridad en oficina, los cuales son necesarios para evitar daños en sus instalaciones. Esta Cámara del estudio de los antecedentes, en cuanto a los servicios de seguridad, establece que existe documentación que respalda el gasto por este concepto, en los cuales se determina que el servicio adquirido por la contribuyente fue exclusivamente para el uso de las oficinas de la entidad, siendo este, un gasto meramente administrativo del que no se desprende que haya sido utilizado directamente en la actividad que realizada la contribuyente, de esa cuenta la Sala le dio un alcance distinto a la norma denunciada, consecuentemente el ajuste formulado respecto a este gasto debe ser confirmado, y por lo tanto no genera derecho a ser devuelto su crédito fiscal. Con relación al rubro de seguro, de las constancias procesales y específicamente de los documentos en los cuales se encuentra respaldado el gasto en cuestión, se advierte que este no contiene los elementos suficientes que permitan a este Tribunal, establecer con certeza si el gasto en que incurrió la entidad contribuyente, fue utilizado directamente en su respectiva actividad. Si bien la casacionista aduce que es un seguro para el vehículo que transporta al personal encargado de visitas a sus clientes, no se puede determinar si estos clientes son las personas exentas, que le generan su derecho a la devolución solicitada. Por lo que la Sala le dio un alcance distinto a la norma denunciada, consecuentemente el ajuste formulado respecto a este gasto debe ser confirmado, y por lo tanto no genera derecho a ser devuelto su crédito fiscal. De las consideraciones anteriores, se evidencia el vicio denunciado, por lo que el submotivo invocado resulta procedente y debe casarse la sentencia, y, de conformidad con el artículo 630 del Código Procesal Civil y Mercantil, en la parte resolutiva, se realizarán los pronunciamientos que en derecho corresponden. CONSIDERANDO II Con base en el artículo 573 del Código Procesal Civil y Mercantil, resulta procedente condenar en las costas procesales a la parte vencida. LEYES APLICABLES: Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 169 del Código Tributario; 25, 26, 66, 67, 70, 71, 72, 619, 620, 621 inciso 1Q y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 77, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO: LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL, con base en lo considerado y las leyes citadas, RESUELVE: I. PROCEDENTE el recurso de casación. II. CASA la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el dieciocho de agosto de dos mil diecisiete, y al resolver conforme a derecho, declara: a) SIN LUGAR la demanda contenciosa administrativa promovida por la entidad Norvanda Healthcare, Sociedad Anónima, contra la Superintendencia de Administración Tributaria. b) CONFIRMA la resolución emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, identificada con el número noventa y cinco guion dos mil ocho, del veintiocho de febrero de dos mil ocho y la que constituye su antecedente. c) Se condena a la entidad Norvanda Healthcare, Sociedad Anónima, al pago de las costas, por lo anteriormente considerado. III. Se deja incólume el resto de las declaraciones realizadas por la Sala, en cuanto al ajuste formulado a los demás gastos. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde. Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava, Presidente de la Cámara Civil; Ranulfo Rafael Rojas Cetina, Magistrado Vocal Décimo; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda; Elizabeth Mercedes García Escobar, Magistrada Vocal Décima Tercera. Rony Eulalio López Contreras, Secretario de la Corte Suprema de Justicia.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES: I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, que actúa a través de su mandataria especial judicial con representación, Silvia Janeth Marine Guzmán Montufar. II. Parte contraria: Unión Comercial de Guatemala, Sociedad Anónima por medio de su gerente general y representante legal, Edwin Enrique Oliva Morales. III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, que actúa a través del personero, José Raúl Herrera González. CUESTIONES DE HECHO: I. La SAT, derivado de la verificación del cumplimiento de las obligaciones tributarias de la entidad Unión Comercial de Guatemala, Sociedad Anónima, formuló y confirmó ajuste al impuesto sobre la renta por omisión de retención a personas no domiciliadas en el país, del período fiscal auditado comprendido de enero a diciembre de dos mil nueve, por un monto total de seis millones ciento treinta y ocho mil quinientos sesenta y siete quetzales con setenta y cinco centavos. II. Contra lo anterior la contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el que fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT. III. No conforme con lo resuelto, promovió el proceso contencioso administrativo. Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, contra la sentencia dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veinticuatro de julio de dos mil diecisiete. DOCTRINA: Aplicación indebida y violación por inaplicación de la ley Son procedentes estos submotivos, cuando el Tribunal al emitir el fallo se fundamenta en una norma jurídica que no contiene el supuesto de hecho objeto de controversia, dejando de aplicar la que contiene los elementos necesarios para resolver la litis. LEYES ANALIZADAS: Artículos: 621 inciso 12 del Código Procesal Civil y Mercantil; 45 incisos a) y b), Decreto 26-92 del Congreso de la República de Guatemala, Ley del Impuesto Sobre la Renta, vigente en el período auditado. CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, siete de marzo de dos mil dieciocho. I. Se integra la Cámara con los Magistrados suscritos. II. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veinticuatro de julio de dos mil diecisiete. RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA: La Sala declaró con lugar la demanda, revocando el ajuste relacionado y para el efecto, consideró: «... la parte actora dentro del expediente judicial propuso como medios de prueba las facturas emitidas por UNICOMER (...) en donde se hace constar que se realiza el reembolso de sueldos y salarios para atender operaciones en Guatemala, las correspondientes constancias de retenciones en donde se retuvo y pagó el diez por ciento (10%) en concepto de Impuesto Sobre la Renta (...). Fotocopia de la certificación del libro diario mayor general de contabilidad de la entidad Unión Comercial de Guatemala, S.A. en donde consta el asiento de las operaciones contables de las facturas respectivas (...) fotocopia legalizada del contrato privado denominado CONTRATO PRIVADO DE COMPENSACIÓN DE SUELDOS Y SALARIOS (...) en donde entre otras cosas se determina la compensación de salarios y sueldos entre los contratantes (...) fotocopia del listado de personas y servicios prestados a Guatemala por ejecutivos de Unicomer El Salvador (...). Declaración jurada del Impuesto Sobre la Renta, de No Domiciliados del período del uno de marzo al treinta y uno de marzo de dos mil nueve (...). Declaración Jurada del Impuesto Sobre la Renta, de No Domiciliados del período del uno de julio al treinta y uno de julio de dos mil nueve (...). Declaración jurada del Impuesto Sobre la Renta, de no Domiciliados del período del uno de octubre al treinta y uno de octubre de dos mil nueve (...). Declaración jurada del Impuesto Sobre la Renta, de No Domiciliados del período del uno de diciembre al treinta y uno de diciembre de dos mil nueve (...). De la página ciento cuarenta y tres (143) a la página ciento setenta y nueve (179) aparecen las distintas descripciones de los puesto de las personas a las que se les pagó los sueldos y salarios, mismas que fueron emitidas por Recursos Humanos de Unión Comercial de El Salvador Sociedad Anónima de Capital Variable; Dichos documentos demuestran efectivamente la relación que existe entre las entidades de Guatemala y de El Salvador que pertenecen por relaciones comerciales al mismo grupo, que existe compensación de salarios y sueldos entre ambas entidades desde el año dos mil seis, razón por la cual dichos documentos demuestran la realidad de la operatividad en los trabajos realizados y los pagos efectuados, concluyendo que no se refieren a operaciones de distinta naturaleza a la que han declarado su impuesto sobre la renta, en razón de lo cual este Tribunal considera que la demanda debe de ser declara con lugar (sic)...». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS: Motivo de fondo: Submotivos: a) Violación por inaplicación de los artículos 88 del Código de Trabajo y 45 inciso b) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, vigente en el período auditado. efecto una relación laboral como tal, no puede ser considerado al tenor de lo regulado en el artículo ochenta y ocho (88) del Código Tributario, un pago de salarios o sueldos (...). »El presente sub motivo de Violación de Ley por Inaplicación del Artículo ochenta y ocho (88) del Código de Trabajo, es de tal trascendencia, toda vez que de haberse aplicado la norma denunciado, el Tribunal Sentenciador hubiese advertido que dentro del cuerpo legal citado existe una definición de lo que debe considerarse como SALARIO O SUELDO, y al haber quedado sabido de la definición legal que se nos proporciona, la conclusión a la que arribaría sería la de decantarse por la confirmación del ajuste formulado, pues claramente se advierte en la norma denunciada, que la figuera del salario única y exclusivamente nace de la existencia de un contrato de trabajo o relación laboral directa entre patrono y trabajador, por lo que la carencia de dicho requisito, hace que no pueda configurarse un pago de salarios o sueldos, lo que automáticamente convierte el pago efectuado en honorarios por servicios pues se le está facturando por la cantidad de horas que las personas que percibieron el pago prestaron el servicios proveniente del extranjero (sic)...». ALEGACIONES: b) Aplicación indebida del artículo 45 inciso a) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, vigente en el período auditado. CONSIDERANDO I I.1 Violación de ley por inaplicación del artículo 88 del Código de Trabajo Con respecto a este submotivo la SAT argumentó: «... puede evidenciarse como dentro del fallo emitido por la Sala Sentenciadora se incurre en el yerro denunciado, toda vez que el Tribunal de lo Contencioso Administrativo, al obviar la aplicación de la norma que se denuncia como infringida, estima que lo actuado por la entidad contribuyente al momento de efectuar un pago de compensación por sueldos y salarios, por la prestación de servicios por parte de una entidad extranjera, y efectuando una retención del diez por ciento (10%) del Impuesto Sobre la Renta, lo hace actuando conforme a derecho, sin embargo al quedar establecido dentro de las actuaciones administrativas y judiciales que entre las personas que prestaron el servicio y la entidad contribuyente no existe en La entidad Unión Comercial de Guatemala, Sociedad Anónima, en relación a esta violación indicó: «... la Superintendencia de Administración Tributaria argumenta la definición de sueldo o salario que está normada en el artículo 88 del Código de Trabajo (...). Dentro de los antecedentes del presente caso, se puede apreciar que mi representada efectivamente demostró por medio de pruebas contundentes que existe una relación de trabajo entre los ejecutivos regionales y ella, y la Superintendencia de Administración Tributaria, no hizo más que argumentar que no existía dicha relación, pero no pudo probar sus pretensiones. »No está de más hacer referencia a los elementos por medio de los cuales se puede comprobar la existencia de una relación laboral, dichos elementos están normados en el artículo 18 del Código de Trabajo (...) Todos estos elementos existen dentro de la relación sostenida entre los ejecutivos regionales que prestan sus servicios y mi representada, situación que fue probada dentro del juicio contencioso administrativo (...). »Otro argumento utilizado por la Administración Tributaria es que "la retribución debe darse de manera directa y no por intermediarios por la persona que contrata a la persona contratada (sic)". Este argumento carece de validez legal, ya que el mismo Código de Trabajo define lo que es un intermediario en el ámbito laboral (...) La casa matriz de mi representada es el intermediario para la contratación de los ejecutivos regionales, que son las personas que prestan los servicios en beneficio de mi representada, por lo que ésta última es responsable solidariamente con su casa matriz, de los derechos derivados de la relación laboral que tiene con los ejecutivos regionales (sic)...». Por su parte, la Procuraduría General de la Nación, al momento de evacuar la vista señalada, lo hizo en términos generales y solicitó que se declare con lugar el recurso de casación y se case la sentencia de fecha veinticuatro de julio de dos mil diecisiete. 1.2 Violación de ley por inaplicación del artículo 45 inciso b) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta La casacionista en relación a este caso de procedencia indicó: «...se pudo advertir, que la entidad contribuyente efectuó pago en compensación de sueldos y salarios, derivado de un contrato privado, por la prestación de servicios por parte de personas extranjeras, determinándose que de lo actuado, se configura el contenido de lo normado en la literal b) del artículo que se denuncia como infringido, pues claramente se establece en la norma, que deberá retenerse el treinta y uno por ciento (31%) sobre los PAGOS O ACREDITAMIENTOS en concepto de honorarios; Pagos o acreditamientos en cuenta por concepto de regalías y otras retribuciones, que deriven de la prestación del servicio de asesoramiento científico, económico, técnico o financiero, pagado a empresas o personas jurídicas, quedando plenamente establecido de todo lo actuado, que las personas individuales cumplieron en cierta cantidad de horas de trabajo, con una tarea de asesoramiento a favor de la entidad contribuyente, pues la finalidad del servicios se encaminaba a mejora la penetración de la empresa a nivel nacional, de ahí que al haberse dejado de lado la aplicación de lo normado en el artículo cuarenta y cinco (45) literal b) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, trajo corno consecuencia que la Sala no advirtiera que claramente la norma señala los supuesto que deben darse para determinar el porcentaje de impuesto sobre la renta que debe ser debidamente retenido. »La sala sentenciadora dentro del fallo que se recurre, hace mención del artículo que se denuncia como infringido, sin embargo, lo hace en atención a una cita textual de los argumentos esgrimidos por la partes, sin embargo al momento de emitir el fallo, se pone de manifiesto, que no aplica dicho artículo y la literal específica, razón por la cual se evidencia que en efecto se configura el submotivo invocado (sic)...». ALEGACIONES: La entidad Unión Comercial de Guatemala, Sociedad Anónima, expuso en cuanto a este caso de procedencia que: «... Acerca de la invocación del submotivo de violación de ley por inaplicación del artículo 45 literal b) del decreto veintiséis guion noventa y dos (26-92) del Congreso de la República de Guatemala, debe quedar desestimado debido a que, de la simple lectura de la sentencia impugnada por medio del presente recurso extraordinario de casación, se puede apreciar que la Sala Carta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo si tomo en cuenta y argumentó dentro del segundo considerando de su sentencia, la razón por la cual no es aplicable dicho artículo e inciso al caso concreto, quedando claro que si fue tomado en cuenta dentro de los argumentos del tribunal, al dictaminar la sentencia recurrida. »Asimismo, mi representada probó efectivamente dentro de las actuaciones que el servicio prestado no puede ser considerado una asesoría, ya que las características del servicio no coinciden con la definición legal de asesoría que se encuentra en la Ley del Impuesto Sobre la Renta, vigente en el momento de la prestación del servicio, debido a que las actividades que los ejecutivos regionales ejecutan, no forman parte de las actividades lucrativas de la casa matriz de mi representada, quien se dedica a la compra y venta de electrodomésticos y no a la prestación de servicios de asesoría, incluso quedó evidenciado dentro de los autos que la misma Administración Tributaria acepta dicha aseveración (sic)...». La Procuraduría General de la Nación, al momento de evacuar la vista señalada, lo hizo en términos generales y solicitó que se declare con lugar el recurso de casación y se case la sentencia de fecha veinticuatro de julio de dos mil diecisiete. 1.3 Aplicación indebida del artículo 45 inciso a) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta La casacionista en relación a este submotivo argumentó: «... El Tribunal Sentenciador, advierte dentro del fallo emitido, que a su criterio, es dable acoger la tesis sustentado por la entidad contribuyente, en cuanto a que el porcentaje del diez por ciento (10%) del Impuesto Sobre la Renta, es la retención que debe efectuarse a las personas no domiciliadas, que le ha proporcionado un servicio, señala cierta cantidad de jurisprudencia relacionada con la literal a) del artículo que se denuncia como infringido ( ... ). »... Se advierte, que Io normado en el citado artículo se circunscribe en su parte conducente al pago o acreditamiento por SUELDOS Y SALARIOS, sin embargo evidencia ha quedado sentada dentro del expediente administrativo y judicial la inexistencia de contratos de trabajo entre la entidad contribuyente y las personas que prestaron los servicios provenientes del extranjero, por lo que la figura del sueldo o salario no puede darse en el caso que nos ocupa. Es de advertir que claramente se complementa la tesis de la violación de Iey por inaplicación del artículo ochenta y ocho (88) del Código de Trabajo, pues en este puede verse corno se desarrolla el concepto claro de lo que debe considerarse como un sueldo o salario y en definitiva, puede evidenciarse que el artículo que se denuncia como aplicado indebidamente, en efecto no correspondía, toda vez que no existen los elementos para considerar la compensación efectuado por parte de la entidad contribuyente como pago de salarios o sueldos, ante la inexistencia de contratos de trabajo o relación laboral entre la entidad UNION COMERCIAL DE GUATEMALA, SOCIEDAD ANÓNIMA y las personas que prestaron el servicios no domiciliadas en Guatemala (sic)...». ALEGACIONES: La entidad Unión Comercial de Guatemala, Sociedad Anónima, argumentó: «... está claro que tiene vicio sustancial porque la Superintendencia de Administración Tributaria no solo debió indicar el artículo que supone aplicado indebidamente, sino el que a su juicio debió ser aplicado en su lugar. Quedó probado que, dicho artículo es el aplicable al presente caso, debido a que lo que mi representada pagó en su oportunidad, fueron reembolsos por sueldos y salarios para los ejecutivos regionales con quienes mantiene una relación laboral, por lo tanto, lo correcto es la retención del 10% correspondiente al Impuesto sobre la Renta a los no domiciliados (sic)...». La Procuraduría General de la Nación, al momento de evacuar la vista señalada, lo hizo en términos generales y solicitó que se declare con lugar el recurso de casación y se case la sentencia de fecha veinticuatro de julio de dos mil diecisiete. ANÁLISIS DE LA CÁMARA: Por la manera en que han sido planteados los submotivos de violación de ley por inaplicación y aplicación indebida de ley y, que de acuerdo a la doctrina los mismos son complementarios, se analizarán en forma conjunta. La violación de ley por inaplicación se produce cuando, habiendo elegido falsamente el juzgador una norma jurídica, deja de aplicar la que corresponde para resolver la controversia. Por otra parte, existe aplicación indebida de la ley cuando a la situación de hecho que se analiza en la sentencia, se aplica una norma impertinente ideada para un supuesto fáctico distinto. En el presente caso, la administración tributaria argumentó que la Sala incurrió en la violación de ley por inaplicación de los artículos 88 del Código de Trabajo y 45 inciso b) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, vigente en el período auditado, debido a que consideró procedente que el contribuyente, al momento de efectuar un pago en compensación por sueldos y salarios por la prestación de servicios, lo hizo efectuando una retención del diez por ciento del impuesto sobre la renta, no obstante que entre las personas que prestaron el servicio y el contribuyente, no existe una relación laboral como tal. Manifiesta además la casacionista, que con la declaración anterior aplicó indebidamente el artículo 45 inciso a) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, vigente en el período auditado, pues la figura del sueldo o salario no ocurre en el presente caso, ya que, ante la inexistencia de contratos de trabajo, no hay elementos para considerar que la compensación efectuada por la contribuyente, es por concepto de pago de salario y sueldos. La Sala al resolver, consideró que sobre los supuestos del artículo 45 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, se basaba la discusión toral del proceso contencioso administrativo, ya que la administración tributaria sostuvo que era aplicable el inciso b) de dicha ley, debido a que las funciones que desarrollan los ejecutivos regionales de la contribuyente, constituye un asesoramiento y no un pago de sueldos como asevera la contribuyente, quien realizó el pago de conformidad con el inciso a). Estableció además la Sala, que la parte actora dentro del expediente judicial propuso como medios de prueba las facturas emitidas por UNICOMER, en donde se hace constar que se realizó el reembolso de sueldos y salarios para atender operaciones en Guatemala, correspondientes al pago del diez por ciento en concepto de impuesto sobre la renta y que con dichos documentos, se demuestra efectivamente la relación que existe entre las entidades de Guatemala y de El Salvador, que pertenecen por relaciones comerciales al mismo grupo; que existe además, una compensación de salarios y sueldos entre ambas entidades desde el año dos mil seis, razón por la cual, dichos documentos demuestran la realidad de la operatividad en los trabajos realizados y los pagos efectuados, concluyendo que no se refieren a operaciones de distinta naturaleza a la que han declarado su impuesto sobre la renta. Derivado de esa argumentación, la Sala recurrida consideró que la demanda debía de ser declarada con lugar. Al realizar el estudio correspondiente del fallo emitido, esta Cámara advierte que la Sala para llegar ala conclusión a la que arribó, no consideró el inciso b) del artículo 45 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, vigente en el período auditado, así como tampoco el artículo 88 del Código de Trabajo, pues no fueron utilizados como parte de su fundamento. Esta Cámara, establece que el punto toral de la presente controversia, radica en determinar si correspondía retener el diez o el treinta y uno por ciento del impuesto sobre la renta, en atención a si la retención debía hacerse por sueldos y salarios pagados, o bien, por honorarios por servicios prestados, en ambos casos por personas no domiciliadas, de conformidad con el artículo 45 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, vigente en el período auditado. En atención a lo anterior, es preciso transcribir las normas que son objeto de discusión: «... Personas no domiciliadas. El impuesto a cargo de personas individuales o jurídicas no domiciliadas en Guatemala, se calcula aplicando a las rentas de fuente guatemalteca, percibidas o acreditadas en cuenta, los porcentajes que se establecen en los incisos siguientes; y el impuesto así determinado tendrá carácter de pago definitivo: »a) El diez por ciento (10%) sobre pagos o acreditamientos en cuenta por concepto de intereses; pagos o acreditamientos en cuenta por concepto de dividendos, participaciones de utilidades, ganancias y otros beneficios pagados o acreditados por sociedades o establecimientos domiciliados en el país; pagos o acreditamientos en cuenta por concepto de dietas, comisiones, bonificaciones y otras prestaciones afectas al impuesto, incluyendo sueldos y salarios; y las rentas pagadas a deportistas y a artistas de teatro, televisión y otros espectáculos. Se exceptúan los dividendos, participaciones de utilidades, ganancias y otros beneficios, cuando se acredite que los contribuyentes que distribuyen dichos beneficios han pagado efectivamente el total del impuesto que les corresponde, de acuerdo con esta ley; »b) El treinta y uno por ciento (31%) sobre los pagos o acreditamientos en cuenta por concepto de honorarios; pagos o acreditamientos en cuenta por concepto de regalías y otras retribuciones, por el uso de patentes y marcas de fábrica; así como por el asesoramiento científico, económico, técnico o financiero, pagado a empresas o personas jurídicas...». Derivado de lo anterior, este Tribunal de casación procederá a determinar si la norma aplicada por la Sala en su sentencia, era la idónea, para lo cual es preciso definir las palabras, «sueldos» y «salarios» para así, concluir que el supuesto sometido a su conocimiento encuadraba en esa norma. El Diccionario de la Real Academia Española, define el «Sueldo» como: «... Remuneración regular asignada por el desempeño de un cargo o servicio profesional...». Por otra parte, define el «Salario» como: «... 1. m. Paga o remuneración regular. 2. m. Cantidad de dinero con que se retribuye a los trabajadores por cuenta ajena...». De las definiciones transcritas se establece que el salario es la retribución que el patrono debe pagar a un trabajador, por la relación laboral vigente entre ambos, teniendo por entendido que la relación laboral, es el vínculo por medio del cual una persona -trabajador- se compromete a prestar sus servicios a otra -empleadora cambio de una retribución. En el presente caso, de las actuaciones que subyacen a la presente Casación, la entidad Unión Comercial de Guatemala, Sociedad Anónima, sostiene que la retención del diez por ciento por salarios y sueldos que efectuó, por concepto del impuesto sobre la renta a personas no domiciliadas, se basa en el contrato privado de compensación de sueldos y salarios suscrito con la entidad, Unión Comercial de El Salvador, Sociedad Anónima de Capital Variable. En atención a ello, esta Cámara, en congruencia con Ic definido para sueldos y salarios y el contrato privac - aludido por la contribuyente, no evidencia que lo supuestos por medio de los cuales se acredite la existencia de una relación laboral, entre las personas las cuales supuestamente se les pagó el salario o sueldo y, la entidad contribuyente; sino por el contrario, lo que se desprende es un compromiso de compensación entre dos entidades; Si bien la contribuyente arguye que este salario es para las personas que brindan la asesoría en Guatemala, también se determina que las mismas desarrollan sus funciones en El Salvador, bajo dependencia directa de la entidad extranjera, por lo que no se puede considerar que el pago realizado a esta entidad no domiciliada, sea por concepto de sueldos y salarios; de esa cuenta el inciso a) del artículo 45 en cuestión no era el idóneo para resolver la controversia. Con base en lo establecido, el vicio denunciado de aplicación indebida de la Ley resulta procedente y, de conformidad con el artículo 630 del Código Procesal Civil y Mercantil, se realizarán los pronunciamientos correspondientes. De las actuaciones administrativas, se desprende que el ajuste fue efectuado por la omisión de retener a personas no domiciliadas en el país, el impuesto sobre la renta, correspondiente al treinta y uno por ciento de lo pagado por el contribuyente. Tal ajuste, se formuló en virtud que la SAT estableció que la contribuyente erradamente retuvo únicamente el diez por ciento, como pago definitivo del impuesto sobre la renta, con el argumento que se trataba de pago de sueldos y salarios a personas no domiciliadas en el país, tal como lo establece el inciso a) del artículo 45 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta; sin embargo, según la SAT lo correcto era retener el treinta y uno por ciento, que regula el inciso b) de ese mismo artículo, dado que correspondía a pago de honorarios por asesoramiento económico, técnico o financiero, pagado a empresas o personas jurídicas a través de sus funcionarios o ejecutivos, los cuales no laboraban para la contribuyente, en relación de dependencia. Este Tribunal, del estudio de las actuaciones determina que los documentos con los cuales se comprueba la existencia de la supuesta relación laboral, para determinar el porcentaje aplicable, consisten en: a) facturas extendidas por Unión Comercial de El Salvador, Sociedad Anónima de capital variable (UNICOMER), en donde únicamente se hace constar que se realizó un reembolso de sueldos y salarios para atender operaciones en Guatemala; y, b) un contrato privado de compensación de sueldos y salarios, suscrito entre Unión Comercial de El Salvador, Sociedad Anónima de capital variable y Unión Comercial de Guatemala, Sociedad Anónima. Con los documentos mencionados, no se demuestra que haya existido una relación laboral entre las personas que supuestamente prestaron el servicio y la entidad contribuyente guatemalteca; lo que realmente se comprueba, es la prestación de asesorías gerenciales, por parte de la entidad salvadoreña, para que la contribuyente tenga mejores prácticas tanto comerciales como de servicio, lo que denota que los pagos efectuados, encuadran en el concepto de honorarios que derivan de la prestación del servicio de asesoría científica, económica, técnica o financiera y, por lo tanto, corresponde retenerse el treinta y uno por ciento sobre esos pagos, de conformidad con el inciso b) del artículo 45 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta; por lo que el ajuste efectuado por la administración tributaria, debe confirmarse. Por los efectos causados por el fallo emitido, no se hace necesario realizar análisis con respecto al artículo 88 del Código de Trabajo. CONSIDERANDO II El artículo 573 del Código Procesal Civil y Mercantil impone la obligación de condenar en costas a la parte vencida dentro del proceso; por lo que en observancia a dicho precepto, debe efectuarse la declaración correspondiente. LEYES APLICABLES: Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 169 del Código Tributario; 25, 26, 66, 67, 70, 71, 72, 619, 620, 621 inciso 12 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 77, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO: LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL, con base en lo considerado y leyes citadas, RESUELVE: I) PROCEDENTE el recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria. II) CASA la sentencia del veinticuatro de julio de dos mil diecisiete, dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, y al resolver conforme a derecho, declara: a) SIN LUGAR la demanda promovida por la entidad UNIÓN COMERCIAL DE GUATEMALA, SOCIEDAD ANÓNIMA. b) Se confirma en su totalidad la resolución emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, número doscientos sesenta guión dos mil trece (260-2013), del veinticinco de marzo de dos mil trece, así como la que le sirve de antecedente. III) Se condena a la entidad UNIÓN COMERCIAL DE GUATEMALA, SOCIEDAD ANÓNIMA al pago de las costas causadas. Notifíquese y con certificación de lo resuelto devuélvanse los antecedentes a su lugar de origen. Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava, Presidente de la Cámara Civil; Silvia Patricia Valdés Quezada, Magistrada Vocal Primera; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda; Elizabeth Mercedes García Escobar, Magistrada Vocal Décima Tercera. Rony Eulalio López Contreras, Secretario de la Corte Suprema de Justicia.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES: I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, a quien en lo sucesivo se le denominará la SAT, a través de su mandataria especial judicial con representación Adriana Lucía Robles Bermúdez. II. Parte contraria: Bananera Nacional, Sociedad Anónima, por medio de su gerente general y representante legal Gerardo Antonio Asturias Barnoya. III. Tercero Interesado: Procuraduría General de la Nación, a través de su personero Ander Iñaki Asturias San José. CUESTIONES DE HECHO: I. La entidad Bananera Nacional, Sociedad Anónima, solicitó la devolución de crédito fiscal de IVA del período de julio dos mil doce, la SAT formuló ajuste por la cantidad de doscientos cincuenta y siete mil ciento sesenta y seis quetzales con setenta y cuatro centavos, derivado a que las facturas no especifican concretamente la clase de servicio recibido, lo que no permitió establecer si los servicios están vinculados con el proceso productivo o de comercialización, por operaciones de exportación de la contribuyente. II. La entidad recurrente, en desacuerdo con lo resuelto por la administración tributaria, interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT. III. Contra lo resuelto la entidad recurrente planteó demanda contencioso administrativa. Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, contra la sentencia emitida por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintinueve de agosto de dos mil diecisiete. DOCTRINA: Interpretación errónea Es improcedente el submotivo invocado, cuando la Sala otorga a la norma el sentido y alcance que le corresponde. LEYES ANALIZADAS: Artículo: 18 inciso c) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado; 621 inciso 12 del Código Procesal Civil y Mercantil. CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, siete de marzo de dos mil dieciocho. I. Se integra la Cámara con los Magistrados suscritos. II. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia del veintinueve de agosto de dos mil diecisiete, emitida por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA: La Sala resolvió con lugar parcialmente la demanda promovida y como consecuencia revocó parcialmente la resolución administrativa, en cuanto a las facturas identificadas con los números seis, siete, catorce, veintisiete, veintiocho y treinta, para lo cual indicó: «... Al examinar las actuaciones, así como cada uno de los argumentos expuestos por los sujetos procesales y las pruebas aportadas por ellos, este Tribunal determina que, en el presente caso, es un hecho que el original de las facturas motivo de litis sí se presentaron a la Administración Tributaria y de que se registraron en los libros correspondientes, así como también que se reportó en la declaración mensual del Impuesto al Valor Agregado, ya que ninguna de las partes adujo lo contrario y así se señaló en la explicación del ajuste. El quid iuris se generó, toda vez que las facturas que motivaron el ajuste, específicamente las series C números cero cero cero cero catorce (000014), de fecha catorce de julio de dos mil doce, emitida por FIKA, Sociedad Anónima, en favor de Bananera Nacional, Sociedad Anónima, por concepto de Desgaste de Plantación de Banano de Fincas; La número cero cero cero seis (0006), de fecha catorce de julio de dos mil doce, emitida por Bananafruit, Sociedad Anónima, en favor de Bananera Nacional, Sociedad Anónima, por concepto de "Desgaste de Plantación de Banano de la Finca Costa Grande y Maravillas correspondiente al periodo ero siete dos mil doce". La número cero cero cero siete (0007), de fecha catorce de julio de dos mil doce, emitida por Bananafruit, Sociedad Anónima, en favor de Bananera Nacional, Sociedad Anónima, por concepto de "Desgaste de Plantación de Banano de la finca Campo Verde II (Monte María) correspondiente al período cero siete guión dos mil doce; la número cero cero veintisiete (0027), de fecha veinte de julio de dos mil doce, emitida por Bananera del Sur, Sociedad Anónima, Banasur, en favor de Bananera Nacional, Sociedad Anónima; la número cero cero veintiocho (0028), de fecha veinte de julio de dos mil doce, emitida por Bananera Sur, Sociedad Anónima, Banasur, en favor de Bananera Nacional, Sociedad Anónima, por concepto de Asesoría en Proceso Product. Y Asistencia Admon en Finca; la número cero cero veintinueve (0029), de fecha veinte de julio de dos mil doce, emitida por Bananera del Sur, Sociedad Anónima, Banasur, en favor de Bananera Nacional, Sociedad Anónima, por concepto de Asesoría en proceso product. Y Asistencia Admón. En Finca; la número cero cero treinta (0030), de fecha veinte de julio de dos mil doce, emitida por Bananera del Sur, Sociedad Anónima, Banasur, en favor de Bananera Nacional, Sociedad Anónima, por concepto de Asesoría en Proceso Product. Y Asistencia en Admón. En Finca. Incumplieron con los requisitos que exige el artículo 18 literal c) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, pues se indicó que se emitieron por "DESGASTE DE PLANTACIÓN DE BANANO EN FINCAS, y por concepto de ASESORÍA EN PROCESO PRODUCT. Y ASISTENCIA ADMON. EN FINCA" ( ... ). Esto, a criterio de la Administración Tributaria, es un concepto general, pues no especificó concretamente el servicio recibido, para poder determinar si estaban o no vinculados directamente con la actividad que desarrolla la contribuyente, por Io que no se reconoció el crédito fiscal para efecto de devolución ( ... ) obran fotocopias certificadas de la facturas motivo de litis. Lo anterior denota que, no tiene razón la Administración Tributaria al afirmar que no se indicó concreta y claramente el servicio que se recibió y que respaldan esas facturas, pues entendible es que se extendieron por asesoría en el proceso de productivo y asistencia administración en finca, pues las palabras o abreviaturas "PRODUCT", corresponde a producción y "ADMON." a administración. Esto lo acepta la Administración Tributaria, en la resolución que se impugnó, cuando señaló que "no se sabe en qué consiste la asesoría que se está realizando al proceso productivo" ( ... ) es decir, acepta que se extendieron por asesoría en el proceso productivo, pero exige saber en qué consistió esa asesoría, cuando es evidente que la norma que respaldó el ajuste, artículos 16 y 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, exigen que el impuesto se haya generado por la importación, adquisición de bienes o la utilización de servicios que se hayan aplicado a actos gravados o a operaciones afectas por esta ley y el 18 literal c) dice que se reconoce el crédito fiscal si en el documentos se indica en forma detallada el concepto, unidades y valores de los bienes y en caso de servicios se debe especificar la clase de servicio recibido y el monto de la remuneración u honorario. Entonces, es evidente que las facturas si cumplieron con lo que exige el artículo 18 literal c) de la Ley del Impuesto al valor agregado, pues se indicó que el servicio que se recibió fue asesoría en el proceso de productivo y asistencia administración en finca y concretó el monto de esos servicios; entonces, notorio es que el Impuesto al Valor Agregado que generaron esas facturas se dio por la utilización de servicios que la contribuyente aplicó a actos gravados o a operaciones afectas por esa ley, pues es lógico que la contribuyente dentro de su proceso de producción de banano, lo cual no se discute, necesite asesoría y asistencia administrativa en las fincas donde produce ese producto ( ... ). Se estima que la misma parte actora tácitamente acepta que las facturas motivo de la litis sí cumplieron con los requisitos que exige el artículo 18 literal c) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, pues en el memorial de contestación de demanda insiste en que en ellas debió especificarse concretamente la clase de servicios recibidos y el monto de la remuneración, pero no expone en qué consiste su exigencia y en qué se basa, pues claro está que la ley solo exige lo antes indicado y que las facturas si cumplieron los requisitos exigidos ( ... ) se estima que las facturas de litis cumplieron con los requisitos que exige la literal c) del artículo 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, pues el servicio adquirido se respaldó con las mencionadas facturas, las cuales no se impugnaron ( ... ). Por lo que es procedente reconocerle crédito fiscal por esas facturas, conforme lo requiere el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, haciendo la salvedad que se analizará lo concerniente al ajuste formulado por la falta de documentación que fundamente de hecho y de derecho el ajuste que le fuera formulado a la factura serie D número veintinueve (29) emitida por Bananera Sur, Sociedad Anónima. »Ajuste en virtud que la recurrente no demostró el medio de pago utilizado para cubrir la totalidad del importe de la Factura serie D número 29 emitida por Bananera del Sur, Sociedad Anónima. La entidad tributaria expresa que la contribuyente no cumplió con presentar los medios de prueba fehacientes para desvirtuar el fundamento de hecho y de derecho del ajuste, Y qué fue lo mismo que indicó en su recurso de revocatoria, donde afirmó que en su oportunidad presentaría los cheques y estados de cuenta bancarios que demostraran el pago efectuado, así como toda aquella documentación que pueda y que pueda ordenar para resolver conforme a derecho ( ... ). »... En razón de ello, el Tribunal se inclina por confirmar este ajuste, ante la falta de documentos de probanza que demostrarán fehacientemente que dicho pago se hizo en forma total, y en consecuencia sobre el monto que no demostró haber cancelado no procede la devolución del crédito fiscal. Por lo que la demanda debe ser declarada con lugar parcialmente y revocarse parcialmente la resolución que se impugnó ( ... ). »... El Tribunal arriba a la convicción que la resolución del Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria impugnado a través de este proceso, debe revocarse parcialmente (sic)...». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADO: Motivo de Fondo: Submotivo: Interpretación errónea del artículo 18 inciso c) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. CONSIDERANDO I En cuanto al presente submotivo, la recurrente indicó: «... invoca el submotivo de interpretación errónea de la ley, por el alcance que la sala sentenciadora le da al artículo dieciocho literal c) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el periodo auditado ( ... ). »EN DONDE SE ENCUENTRA EL ERROR DENUNCIADO: »Se estima que la Sala Sentenciadora al emitir la sentencia impugnada, en su considerando II, incurre en el error denunciado al considerar ( ... ). »... Se estima que las facturas de litis cumplieron con los requisitos que exige la literal c) del artículo 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, pues el servicio adquirido se respaldó con las mencionadas facturas ( ... ). Aunado a ello, cabe señalar que la contribuyente tiene como actividad económica la producción y venta de banano, por lo cual, está demás que justificara la adquisición de asesoría en el proceso de productivo y asistencia administración en finca, ya que, aunque aún no forme doctrina, la asesoría en el proceso productivo y asistencia en administración en finca de la contribuyente, si es un gasto que está vinculado con su proceso productivo ( ... ). »... El artículo 18 literal c) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente al momento de la auditoría, establece lo siguiente: » "ARTÍCULO 18 LITERAL C) LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO": »... c) Que el documento indique en forma detallada el concepto, unidades y valores de la compra de los bienes y cuando se trate de servicios, debe especificarse concretamente la clase de servicio recibido y el monto de la remuneración u honorario ( ... ). »De conformidad con la norma citada, Honorables Magistrados, mi representada considera que la Sala le da una interpretación errónea y un alcance que no posee la norma, al considerar que las facturas, cumplen con los requisitos específicos que la norma establece, ya que en relación a dichas facturas, los conceptos de: "asesoría en proceso productivo", y "asistencia en administración de finca" no puede considerarse un concepto detallado, ya que en este caso al parecer también son servicios los que presta, por lo que no especifica de forma concreta la clase de servicios recibidos. »La norma es clara al indicar que el documento, es decir la factura, debe observar el requisito de tener el detalle de los servicios adquiridos, con el fin de poder establecer si los servicios que se están adquiriendo están directamente vinculados al proceso productivo o de comercialización de los productos a exportar para efecto de su devolución, en esta caso la Sala sentenciadora establece: "Entonces, es evidente que las facturas motivo de litis sí cumplieron con indicar el servicio que se recibió y el monto que se pagó por ese servicio, por lo que de más estaba exigir lo anteriormente indicado" la Sala sentenciadora al hacer tal información, contraría de forma específica lo que la norma señala, ya que de tales requisitos establecidos por la norma son imperativos no potestativos, como pretendió la Sala sentenciadora considerar en el fallo emitido. »Teniendo como premisa mayor que la entidad contribuyente se dedica a la exportación de banano, se configura la primera condicionante para la procedencia de devolución de crédito fiscal, sin embargo para la configuración del derecho deben cumplirse los presupuestos establecidos en las normas tributarias de manera integral, entre los cuales el artículo 18 literal c) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, requiere que las facturas que respaldan el crédito fiscal deben especificar concretamente la clase de servicio recibido y el monto de la remuneración u honorario; en el presente caso, la descripción de las facturas ajustadas resulta limitada en cuanto a detallar en qué consiste el servicio prestado; lo cual no permite establecer la vinculación con el proceso productivo o de comercialización de la entidad contribuyente. »Según la descripción de las facturas ajustadas, corresponden a gastos propios del giro administrativo de la empresa, tal es el caso de la asesoría en proceso productivo y asistencia en administración de finca y desgaste de plantación de banano, descripciones que hacen surgir la duda en cuanto a qué finca se refiere? ¿En qué consiste la asesoría del proceso productivo? ¿Qué tipo de asistencia brinda? ¿Qué es el desgaste de la plantación de banano? Entre otras interrogantes que genera la escueta especificación de las descripciones en las facturas emitidas; sin embargo Honorables Magistrados, la Sala sentenciadora en el fallo, tiene muy claro el detalle de las facturas, incumpliendo a toda costa lo que establece de forma específica la norma, ya que en tales documentos no se denota en forma detallada el concepto cuando se trate de bienes y tampoco denota concretamente la clase cíe servicio recibido, tal y como lo establece de forma explícita la norma, por lo que la Sala al resolver que está de más exigir el cumplimiento de los requisitos que establece el artículo 18 literal c) de la ley del Impuesto al Valor Agregado, transgrede de forma específica el contenido de esta ( ... ). »INCIDENCIA DEL SUBMOTIVO. »Si la Sala sentenciadora hubiera considerado que el contribuyente incumplía con los requisitos sine qua non que establece el artículo 18 literal c) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, y le hubiera dado el alcance correcto a la norma, no hubiera considerado que los conceptos establecidos en las facturas, eran suficientes para establecer la vinculación con el proceso productivo de la entidad contribuyente. Por lo que la Sala al estimar que no era necesario exigir el cumplimiento de dichos requisitos que la ley faculta, hubiera dado la razón a mi representada, ya que de no cumplir con lo que establece la ley de forma taxativa y por ende el cumplimiento del concepto detallado en las facturas, no hubiera llegado a la determinación de declarar con lugar los ajustes al impuesto al valor agregado, realizados por la Administración Tributaria, por lo que al resolver de tal forma transgrede lo establecido en la norma y comete interpretación errónea de ley (sic)...». ALEGACIONES: La entidad Bananera Nacional, Sociedad Anónima, expuso: «... INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DEL ARTÍCULO 18 LITERAL c) DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO ( ... ) Honorables magistrados, la Superintendencia de Administración Tributaria, comete un error, pues en la página siete (7) línea once (11) del memorial contentivo del Recurso de Casación, cuando tratan de explicar "EN DONDE SE ENCUENTRA EL ERROR DENUNCIADO" afirman en su parte conducente: "... los conceptos de: 'asesoría en proceso productivo' y 'asistencia en administración de finca' no puede considerarse un concepto detallado..." ( ... ). »Honorables magistrados se puede advertir que la casacionista, pretende justificar el supuesto error interpretativo, utilizando el concepto de "detallado" el cual claramente la literal c) del artículo 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, lo utiliza en caso de compra de bienes, pero no de servicios, y reitera el mismo en error en la línea dieciséis de la misma página siete (7) al decir que la factura debe tener el detalle de los servicios adquiridos, y claramente los magistrados de la Sala sentenciadora, con los conceptos que específicamente o concretamente figuran en las facturas cuestionadas, les permitió diferenciar, de otros, este tipo de servicios, que se utiliza en el proceso productivo. »... La casacionista afirma que ( ... ) la Sala sentenciadora al hacer tal afirmación, contraría de forma específica lo que la norma señala, ya que de tales requisitos establecidos por la norma son imperativos no potestativos, como pretendió la Sala sentenciadora considerar en el fallo emitido ( ... ) Honorables magistrados la parte de la sentencia que la casacionista señala en ningún momento se puede advertir que la Sala sentenciadora afirma que era potestativo cumplir con los requisitos según lo establece la literal c) del artículo 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, la Sala en su sentencia claramente, en la página veinte (20) afirma en su parte conducente: "...Esto lo acepta la Administración Tributaria, en la resolución que se impugnó, cuando señaló que 'no se sabe en qué consiste la asesoría que se está realizando al proceso productivo ( ... ). Es decir, acepta que se extendieron por asesoría en el proceso productivo, pero exige saber en qué consistió esa asesoría, cuando es evidente que la norma que respaldo el ajuste, artículo 16 y 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, exigen que…” y el 18 literal c) dice que se reconoce el crédito fiscal si en el documento se indica en forma detallada el concepto, unidades y valores de los bienes y en caso de servicios se debe especificar la clase de servicio recibido y el monto de la remuneración u honorario. Entonces es evidente, que las facturas sí cumplieron con lo que exige el artículo 18 literal c) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado ( ... ). Por lo anterior, es evidente que la Sala no está contrariando lo que la norma señala, o regula, pues claramente afirmó que las facturas cumplieron con los requisitos que la norma establece ( ... ). »... Dentro del memorial contentivo del Recurso de Casación, se esgrime bajo el subtítulo de "INCIDENCIA DEL SUBMOTIVO" ver página nueve (9) afirma, "...por lo que la Sala al estimar que no era necesario exigir el cumplimiento de dichos requisitos que la ley faculta, hubiera dado la razón a mi representada..." afirmación errónea, pues la Sala afirmó claramente que las facturas si cumplían los requisitos establecidos en la literal c) del artículo 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, lo que afirmó la Sala que no era necesarios eran otros requisitos adicionales que pretendía la Administración Tributaria, tal como ya quedó evidente en la sentencia (sic)...». La Procuraduría General de la Nación, expuso: «... En cuanto a la Interpretación Errónea, Honorables Magistrados, es evidente que la Honorable Sala Cuarta le dio un sentido y un alcance a la norma del que por sí mismo no se puede extraer de su contenido, ya que no obstante indicó que la norma aplicable al ajuste del Impuesto al Valor Agregado de julio de dos mil doce, por Q257,166.74 es el artículo 18 inciso c) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (vigente al momento de efectuarse la auditoría). La Honorable Sala al emitir el fallo le dio a la norma un alcance y sentido impropio del articulo para el ajuste citado, en consecuencia que dicha norma establecía "Artículo 18 ( ... ). c) Que el documento indique en forma detallada el concepto, unidades y valores de la compra de los bienes y cuando se trate de servicios, debe especificarse concretamente la clase de servicio recibido y el monto de la remuneración", al tenor del artículo citado se puede colegir que la Sala Sentenciadora cometió el yerro denunciado. Por darle otros alcances y sentidos que la norma no contempla a la sentencia de mérito, por considerar que la especificación escueta que se hizo en las facturas identificadas con los números seis, siete, catorce, veintisiete y treinta del expediente administrativo, era suficiente para detallar la clase de servicio recibido, en ese orden de ideas mi representada considera que los conceptos de "asesoría en proceso productivo" y "asistencia en administración de finca" consignados en las facturas no constituyen en sí un detalle que se pueda encuadrar dentro de los presupuestos contenidos en el artículo citado en virtud que solo nombra los conceptos, mas no realiza un detalle específico de dichos servicios como lo establece la norma sustantiva en mención, en el sentido que no se detalló correctamente la clase de servicio recibido, ni el monto de la remuneración u honorario, en esa virtud no existen los elementos suficientes para determinar si dichos gastos tienen una vinculación directa con el proceso productivo, o de comercialización de la entidad contribuyente (sic)...». ANÁLISIS DE LA CÁMARA: El vicio de interpretación errónea radica en que el juzgador, al elegir la norma adecuada al caso concreto, le otorga un efecto y alcance que conllevan a consecuencias jurídicas que no corresponden. En el presente caso, la SAT al invocar este submotivo argumenta que la Sala incurrió en interpretación errónea del artículo dieciocho (18) inciso c) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, en virtud que consideró que las facturas que dieron lugar a la litis cumplieron con los requisitos que exige la norma denunciada, en cuanto al detalle de las mismas. La sala para fundamentar su decisión consideró: «... Se estima que las facturas de litis cumplieron con los requisitos que exige la literal c) del artículo 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, pues el servicio adquirido se respaldó con las mencionadas facturas ( ... ) Aunado a ello, cabe señalar que la contribuyente tiene como actividad económica la producción y venta de banano, por lo cual, está demás que justificara la adquisición de asesoría en el proceso de productivo y asistencia administración en finca, ya que, aunque aún no forme doctrina, la asesoría en el proceso productivo y asistencia en administración en finca de la contribuyente, si es un gasto que está vinculado con su proceso productivo (sic)...». Es importante traer a la vista el contenido de la norma denunciada, la cual regula: «... ARTÍCULO 18. Documentación del crédito fiscal. Se reconocerá crédito fiscal cuando se cumpla con los requisitos siguientes ( ... ). c) Que el documento indique en forma detallada el concepto, unidades y valores de la compra de los bienes, y cuando se trate de servicios, debe especificarse concretamente la clase de servicio recibido y el monto de la remuneración u honorario...». De la confrontación de lo argumentado por la entidad casacionista, lo considerado por la Sala y el contenido de la norma transcrita con anterioridad, esta Cámara determina que la Sala no incurrió en interpretación errónea de la misma, pues efectivamente verificó el cumplimiento de los requisitos que la ley establece para la devolución del crédito fiscal, estableciendo que a su juicio se cumplió con el requisito contenido en el inciso c) de la norma denunciada. Aunado a lo anterior, de la lectura de la tesis planteada, esta Cámara establece que los argumentos de la casacionista, también van encaminados a evidenciar su inconformidad con las conclusiones que la Sala extrajo de las facturas objeto de ajuste, lo cual debió ser expuesto a través de otro submotivo. Por lo anteriormente expuesto el submotivo invocado deviene improcedente y el recurso de casación debe ser desestimado. CONSIDERANDO II De conformidad con el artículo 633 del Código Procesal Civil y Mercantil, si el recurso de casación es desestimado, debe condenarse a la interponente al pago de costas y multa respectiva; sin embargo, en virtud que la SAT actúa a favor de los intereses del fisco, en el presente caso no se hace especial condena en costas. LEYES APLICABLES: Artículos citados y: 12, 201 y 203 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 169 del Código Tributario; 25, 26, 66, 67, 70, 71, 72, 619, 620, 621 inciso 29, 627 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 77, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO: LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL, con base en lo considerado y leyes citadas, RESUELVE: I. DESESTIMA el recurso de casación interpuesto. II. No hay condena en costas ni se impone multa, por las razones consideradas. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde. Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava, Presidente de la Cámara Civil; Ranulfo Rafael Rojas Cetina, Magistrado Vocal Décimo; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda; Elizabeth Mercedes García Escobar, Magistrada Vocal Décima Tercera. Rony Eulalio López Contreras, Secretario de la Corte Suprema de Justicia.

Anterior Siguente CRITERIO TRIBUTARIO SAT No 1-2022 Generalidad: DECLARATORIA DE CASOS FORTUITOS O DE FUERZA MAYOR PARA LOS TRÁNSITOS NO ARRIBADOS QUE DEVIENEN DE FENÓMENOS NATURALES Y DE ACCIDENTES, DEBIDAMENTE JUSTIFICADOS ANTE EL SERVICIO ADUANERO Fecha: 07/07/2022 Número: 1-2022 ¡Visita Vesco! VIGENTE DECLARATORIA DE CASOS FORTUITOS O DE FUERZA MAYOR PARA LOS TRÁNSITOS NO ARRIBADOS QUE DEVIENEN DE FENÓMENOS NATURALES Y DE ACCIDENTES, DEBIDAMENTE JUSTIFICADOS ANTE EL SERVICIO ADUANERO. 1. ANTECEDENTES: En el ámbito aduanero, se transportan mercancías dentro del territorio aduanero, bajo el Régimen de Tránsito Aduanero en la rutas legales y en el plazo autorizado, el cual no está sujeto al pago de los tributos por ser este un régimen aduanero suspensivo o temporal, siendo el transportista nacional o internacional el responsable directo ante el Servicio Aduanero por el traslado o transporte de dichas mercancías, las cuales por encontrarse suspensivas del pago son sujetas de un control permanente por parte del Servicio Aduanero, en tanto estas se encuentren en el territorio nacional. Sin embargo, por un caso fortuito o fuerza mayor a los transportistas aduaneros no les es posible entregar las mercancías en la aduana de destino o en el lugar autorizado o habilitado por el Servicio Aduanero, derivado de esto se considera necesario establecer lo relacionado con la Declaratoria del Caso Fortuito o fuerza mayor, por la pérdida o destrucción total o parcial de las mercancías conforme lo establece el Código Aduanero Uniforme Centroamericano y su Reglamento.4 II. BASE LEGAL: DECRETO NÚMERO 1-98 DEL CONGRESO DE LA REPÚBLICA DE GUATEMALA, LEY ORGÁNICA DE LA SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA. "Artículo 3. Objeto y funciones de la SAT. Es objeto de la SAT, ejercer con exclusividad las funciones de Administración Tributaria contenidas en la legislación de la materia y ejercer las funciones específicas siguientes: a) Ejercer la administración del régimen tributario, aplicar la legislación tributaria, la recaudación, control y fiscalización de todos los tributos internos y todos los tributos que gravan el comercio exterior, que debe percibir el Estado, con excepción de los que por ley administran y recaudan las municipalidades. Como parte de esta función, debe procurar altos niveles de cumplimiento tributario, mediante la reducción de la evasión, actuar de conformidad a la ley contra los delitos tributarios y aduaneros y facilitar el cumplimiento a los contribuyentes; b) Administrar el sistema aduanero de la República y facilitar el comercio exterior de conformidad con la ley y con los convenios y tratados internacionales ratificados por Guatemala, y ejercer las funciones de control de naturaleza paratributaria o no arancelaria, vinculadas con el régimen aduanero; (...)" "Artículo 22. Autoridad, jerarquía y competencias del Superintendente de Administración Tributaria. El Superintendente de Administración Tributaria, que en esta Ley también se denomina el Superintendente, tiene a su cargo la administración y representación general de la SAT y le corresponden con exclusividad las competencias siguientes: a) Administrar el régimen tributario, aplicar la legislación tributaria, la recaudación, fiscalización y control de todos los tributos internos y todos los tributos que gravan el comercio exterior; b) Administrar el sistema aduanero, de conformidad con la ley, los convenios, los tratados internacionales aceptados y ratificados por el Estado de Guatemala; c) Ejercer la representación legal de la SAT la cual podrá delegar conforme lo establece esta ley; (...)" “Artículo 23. Atribuciones. Son atribuciones del Superintendente Administración Tributaria: a) Cumplir y hacer cumplir las leyes, reglamentos, disposiciones y resoluciones en materia tributaria y aduanera; b) Ejercer la representación legal de la SAT, la cual podrá delegar conforme lo que establece esta Ley; (...) f) Elaborar las disposiciones internas que en materia de su competencia faciliten y garanticen el cumplimiento del objeto de la SAT y de las leyes tributarias, aduaneras y sus reglamentos, y de los reglamentos aprobados por el Directorio. (...)" ACUERDO MINISTERIAL NÚMERO 469-2008 RESOLUCIÓN NÚMERO 223- 2008 (COMIECO-XLIX) DEL CONSEJO DE MINISTROS DE INTEGRACIÓN ECONÓMICA. CÓDIGO ADUANERO UNIFORME CENTROAMERICANO (CAUCA). "Artículo 24. Transportista aduanero. Transportista es el auxiliar encargado de las operaciones y los trámites aduaneros relacionados con la presentación ante el Servicio Aduanero, del medio de transporte y carga, a fin de gestionar su ingreso, tránsito o salida de las mercancías. El transportista será responsable directo ante el Servicio Aduanero, por el traslado o transporte de las mercancías objeto de control aduanero." *Articulo 46. Nacimiento de la obligación tributaria aduanera. Para efectos de su determinación, la obligación tributaria aduanera nace: 1° Al momento de la aceptación de la declaración de mercancías, en los regímenes de importación o exportación definitiva y sus modalidades; 2° Al momento en que las mercancías causen abandono tácito; 3° En la fecha: a) de la comisión de la infracción aduanera penal; b) del comiso preventivo, cuando se desconozca la fecha de comisión; o c) en que se descubra la infracción aduanera penal, si no se pueda determinar ninguna de las anteriores; y, 4º Cuando ocurra la destrucción, pérdida o daño de las mercancías, o en la fecha en que se descubra cualquiera de tales circunstancias, salvo que éstas se produzcan por caso fortuito o fuerza mayor." *Artículo 58. Medios de extinción de la obligación tributaria aduanera. La obligación tributaria aduanera se extingue por los medios siguientes: a) pago, sin perjuicio de los posibles ajustes que puedan realizarse con ocasión de verificaciones de la obligación tributaria; b) compensación; c) prescripción; d) aceptación del abandono voluntario de mercancías; e) adjudicación en pública subasta o mediante otras formas de disposición legalmente autorizadas de las mercancías abandonadas; f) pérdida o destrucción total de las mercancías por caso fortuito o de fuerza mayor o destrucción de las mercancías bajo control aduanero; y g) otros medios legalmente establecidos. La facultad del Servicio Aduanero para exigir el pago de los tributos que se hubieran dejado de percibir, sus intereses y recargos de cualquier naturaleza prescribe en cuatro años. Igual plazo tendrá el sujeto pasivo para reclamar la restitución de lo pagado indebidamente por tributos, intereses y recargos de cualquier naturaleza. Lo pagado para satisfacer una obligación tributaria aduanera prescrita no puede ser materia de repetición, aunque el pago se hubiera efectuado con conocimiento de la prescripción o sin él." (El subrayado no forma parte del texto legal) "Articulo 91. Clasificación de los regímenes aduaneros. Las mercancías pueden destinarse a los siguientes regímenes aduaneros: (...) b) temporales o Suspensivos: Tránsito aduanero; (...)" "Artículo 94. Tránsito aduanero. Tránsito aduanero es el régimen bajo el cual las mercancías sujetas a control aduanero son transportadas de una aduana a otra por cualquier vía, con suspensión total de los tributos respectivos. Las mercancías en tránsito aduanero estarán bajo custodia y responsabilidad del transportista, sin perjuicio de las responsabilidades de terceros. El tránsito aduanero podrá ser internacional o interno y se regirán por lo dispuesto en el presente Código y su Reglamento." ACUERDO MINISTERIAL NÚMERO 0471-2008, RESOLUCIÓN NÚMERO 224- 2008 (COMIECO-XLIX) DEL CONSEJO DE MINISTROS DE INTEGRACIÓN ECONÓMICA. REGLAMENTO DEL CÓDIGO ADUANERO UNIFORME CENTROAMERICANO (RECAUCA). "Artículo 220. Medios de extinción de la obligación tributaria aduanera. La obligación tributaria aduanera se extingue por los medios establecidos en el Artículo 58 del Código." “Artículo 226. Pérdida o destrucción. La pérdida o destrucción de las mercancías por caso fortuito o fuerza mayor debidamente comprobadas a satisfacción del Servicio Aduanero, o la destrucción de las mercancías bajo control aduanero, extinguirá la obligación tributaria aduanera, en proporción con la pérdida o destrucción, sin perjuicio de las responsabilidades civiles, tributarias, administrativas o penales que en su caso correspondan. Las mercancías bajo control aduanero que por sus condiciones o estado no sean susceptibles de aprovechamiento industrial o comercial, podrán ser destruidas previa solicitud del interesado. La destrucción será realizada por cuenta y costa del interesado, en presencia de la Autoridad Aduanera. En el caso de mercancías que por su naturaleza o por su grado de deterioro, afecten las condiciones normales del ambiente o la salud animal, vegetal o humana, deberán destruirse en presencia y siguiendo las instrucciones de las autoridades competentes del ramo." "Artículo 397. Interrupción de tránsito. En caso de accidentes u otras circunstancias constitutivas de caso fortuito o fuerza mayor, ocurridos durante el tránsito a través del territorio aduanero, el transportista debe impedir que las mercancias circulen en condiciones no autorizadas, por lo que, además de la intervención de las autoridades competentes, estará obligado a informar de inmediato a la Autoridad Aduanera más cercana, a efecto de que adopte las medidas necesarias para la seguridad de la carga." "Artículo 639. Disposiciones administrativas. El Servicio Aduanero, por intermedio de su autoridad superior, emitirá las disposiciones administrativas que se requieran para facilitar la aplicación de las materias señaladas en este Reglamento." DECRETO NÚMERO 14-2013 DEL CONGRESO DE LA REPÚBLICA DE GUATEMALA, LEY NACIONAL DE ADUANAS. "Artículo 12. Transportista Aduanero. Tiene responsabilidad en las infracciones aduaneras el Transportista Aduanero, que incurriere en cualquiera de los hechos siguientes: (...) c. No informe dentro del plazo de veinticuatro (24) horas a la autoridad aduanera más cercana, en casos de accidentes u otras circunstancias constitutivas de caso fortuito o fuerza mayor, ocurridos durante el tránsito a través del territorio aduanero; (...)" ACUERDO DE DIRECTORIO NÚMERO 007-2007, REGLAMENTO INTERNO DE LA SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA. "Artículo 25. Atribuciones. Son atribuciones del Superintendente de Administración Tributaria: 1) Cumplir y hacer cumplir las leyes, reglamentos, disposiciones y resoluciones en materia tributaria y aduanera; 2) Ejercer la representación legal de la SAT, la cual podrá delegar conforme lo que establece la Ley Orgánica de la Superintendencia de Administración Tributaria: (...) 4) Ejecutar los actos y celebrar los contratos que sean competencia de la SAT, que de ella se deriven o que con ella se relacionan, conforme la ley y a los reglamentos de la SAT; (...) 6) Elaborar las disposiciones internas que en materia de su competencia faciliten y garanticen el cumplimiento del objeto de la SAT y de las leyes tributarias, aduaneras y sus reglamentos, (...)." III. ANÁLISIS Y EVALUACIÓN DEL CASO: Que desde el ámbito de competencia de la Administración Tributaria de conformidad con el artículo 3 literal b) es función de la SAT, administrar el sistema aduanero de la República y facilitar el comercio exterior de conformidad con la ley y con los convenios y tratados internacionales ratificados por Guatemala, y ejercer las funciones de control de naturaleza paratributaria o no arancelaria, vinculadas con el régimen aduanero. Considerando que el Código Aduanero Uniforme Centroamericano y su Reglamento establecen la legislación aduanera básica de los Estados Partes, la cual es aplicable en el territorio aduanero para toda persona, mercancía y medio de transporte que cruce los límites del territorio aduanero de los estados parte. Aunado a lo anterior, es importante indicar que el artículo 94 del CAUCA establece que el tránsito aduanero, es el régimen bajo el cual las mercancías sujetas a control aduanero son transportadas de una aduana a otra por cualquier vía, con suspensión total de los tributos respectivos; por tal motivo, las mercancías en tránsito aduanero estarán bajo custodia y responsabilidad del transportista, en el entendido que las vías se refieren a cualquiera de las rutas legales debidamente establecidas por el Servicio Aduanero para la operación de tránsito en el país. Existen casos fortuitos donde las mercancías se destruyen, pierden o dañan y que impiden el arribo de los medios de transporte y en consecuencia que las mercancías sean entregadas en la aduana de destino o el lugar autorizado o habilitado por el Servicio Aduanero, por lo que es necesario la emisión de un criterio que establezca con claridad al Servicio Aduanero la procedencia de declaratoria de casos fortuitos toda vez que los transportistas mientras no se realice dicha declaratoria, son responsables ante el Servicio Aduanero del cumplimiento de las obligaciones tributarias aduaneras que el Código Aduanero Uniforme Centroamericano y su Reglamento les impone. Derivado de lo cual, para viabilizar el presente criterio que resuelve una controversia aduanera es fundamental establecer la diferencia entre los conceptos de caso fortuito la pérdida, destrucción o daño de las mercancías por caso fortuito y fuerza mayor, toda vez que, ambos conceptos son habitualmente confundidos: El artículo 11 de la Ley del Organismo Judicial, preceptúa que las palabras de la ley se entenderán de acuerdo con el Diccionario de la Real Academia Española, en la acepción correspondiente, salvo que el legislador las haya definido expresamente, en ese sentido, por no estar definidas en el ordenamiento jurídico vigente deben entenderse de acuerdo con el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, Edición del Tricentenario, actualización 2021, el cual define caso fortuito como el "Suceso por lo común dañoso, que acontece por azar, sin poder imputar a nadie su origen" o como el "Suceso ajeno a la voluntad del obligado, que excusa el cumplimiento de obligaciones." Por su parte, la fuerza mayor la define como la "fuerza que, por no poderse prever o resistir, exime del cumplimiento de alguna obligación."o como "fuerza que procede de la voluntad de un tercero.", por lo que la fuerza mayor debe entenderse como aquella que se origina de hechos lícitos o ilícitos del hombre, por violencia ejercida sobre la persona lo cual impide el cumplimiento o el nacimiento de la obligación tributaria aduanera, por existir una imposibilidad absoluta. Por lo indicado, podemos concluir que la pérdida, destrucción o daño de la mercancía por. 1. Caso fortuito implica un evento de la naturaleza que es impredecible o que previsto fuera inevitable. 2. Fuerza mayor implica un evento causado por el hombre que es inevitable. Tal como lo define el Diccionario de Ciencias Jurídicas Políticas y Sociales, de Manuel Ossorio, la destrucción es la inutilización, el deterioro. Por lo que debemos comprender que para el presente caso, la destrucción es el resultado de destruir o destruirse, de reducir a trozos, cenizas o fragmentos de algo material y ocasionar un grave deterioro o daño. En ese sentido, si ocurrieran fenómenos naturales tales como: inundaciones catastróficas, terremotos, la caída de un rayo, incendios causados por la electricidad atmosférica, maremotos, terremotos, erupciones volcánicas, temporales marítimos u otras situaciones como: los destrozos ocasionados violentamente en tiempo de guerra, o alteraciones graves del orden público; lo cual impidiera el arribo de las mercancías a la aduana de destino, por la destrucción de las mercancías en forma total o parcial, toda vez que los hechos encuadran dentro de las causales de casos fortuitos o de fuerza mayor y como consecuencia deberá extinguirse la obligación tributaria aduanera. Lo anterior de acuerdo con la literal f) del artículo 58 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, que preceptúa que la obligación tributaria aduanera se extingue, entre otros, por la pérdida o destrucción total de las mercancías por caso fortuito o de fuerza mayor o destrucción de las mercancías bajo control aduanero. En este sentido, para el caso de la destrucción parcial o total de las mercancías por caso fortuito o fuerza mayor debidamente comprobadas a satisfacción del Servicio Aduanero, extinguirá la obligación tributaria aduanera sea esta parcial o total de conformidad con el artículo 226 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano. Aunado a lo anterior, es necesario que la declaratoria de caso fortuito o de fuerza mayor, según corresponda, se dé conforme a lo siguiente: 1) Que los medios de prueba presentados sean a satisfacción del Servicio Aduanero, y 2) Que el transportista de cumplimiento a la obligación establecida en el artículo 397 del RECAUCA, para el caso de accidentes u otras circunstancias constitutivas de caso fortuito o de fuerza mayor, ocurridos durante el tránsito de mercancías en el territorio aduanero, obligándose a informar de inmediato a la Autoridad Aduanera más cercana dentro del plazo de 24 horas, interviniendo otras autoridades que les corresponda investigar el hecho acaecido a efecto de que adopte las medidas necesarias para la seguridad de la carga. En cuanto a la declaratoria de caso fortuito o de fuerza mayor que deviene de fenómenos naturales y de accidentes, que como consecuencia se hayan destruido parcial o totalmente las mercancías, siempre que se haya comprobado la causal a satisfacción del Servicio Aduanero y que el transportista haya informado de la interrupción del tránsito dentro del plazo establecido, el Servicio Aduanero deberá limitarse a establecer lo relacionado con la declaratoria de caso fortuito o de fuerza mayor, por lo indicado, es improcedente la presentación de la denuncia por el no arribo de las mercancías, por parte del Servicio Aduanero o de la Superintendencia de Administración Tributaria. En las situaciones en las cuales exista duda razonable sobre la posible responsabilidad penal en que pudo haber incurrido el transportista, se deberá analizar si el hecho acaecido reúne los elementos necesarios para sustentar la interposición de la denuncia y en caso de corresponder, el Servicio Aduanero deberá acudir a la vía jurisdiccional y presentar la denuncia, conforme a los artículos 638 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano y 70 del Código Tributario. En ese sentido y conforme los artículos 22 literal b), 23 literales a), b) y f) de la Ley Orgánica de la SAT, 24 numeral 2, 25 numerales 1), 2) y 6) del Acuerdo de Directorio Número 007-2007, Reglamento Interno de la Superintendencia de Administración Tributaria, y 639 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano el Superintendente de Administración Tributaria, cuenta con las facultades y competencias necesarias para emitir la resolución que establezca la declaratoria de caso fortuito o de fuerza mayor, según corresponda. El Superintendente de Administración Tributaria de considerarlo pertinente podrá delegar dicha representación en el personal de la Intendencia de Aduanas que crea conveniente de conformidad con los artículos 29 de la Ley Orgánica de la Superintendencia de Administración Tributaria y 25 del Acuerdo de Directorio Número 007-2007, Reglamento Interno de la Superintendencia de Administración Tributaria, por medio de resolución emitida por el Superintendente de Administración Tributaria, en la cual se especifique que se faculta para emitir la declaratoria de caso fortuito o de fuerza mayor, según corresponda. Por lo anteriormente expuesto y en aplicación de la legislación aduanera citada es necesario que el Servicio Aduanero desarrolle la forma y los requisitos que el responsable deberá cumplir para complementar la información que sustente la declaratoria de casos fortuitos o de fuerza mayor según corresponda, de manera que no se haga de forma discrecional y sin documentación de soporte fehaciente, la cual deberá ser presentada ante el Servicio Aduanero, facilitando en esta forma la realización de lo relacionado en el artículo 58 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano y 226 del Reglamento dei Código Aduanero Uniforme Centroamericano. IV. CRITERIO TRIBUTARIO INSTITUCIONAL Con fundamento en lo analizado y bases legales citadas se emite el Criterio Tributario Institucional denominado, "DECLARATORIA DE CASOS FORTUITOS O DE FUERZA MAYOR PARA LOS TRÁNSITOS NO ARRIBADOS QUE DEVIENEN DE FENÓMENOS NATURALES Y DE ACCIDENTES, DEBIDAMENTE JUSTIFICADOS ANTE EL SERVICIO ADUANERO conforme a lo siguiente: 1. Que cuando se den situaciones de caso fortuito y de fuerza mayor que devienen de fenómenos naturales y de accidentes de acuerdo al análisis realizado en el presente criterio deberá emitirse la resolución relacionada con su declaratoria, siempre que el transportista cumpla con los requisitos que el Servicio Aduanero le imponga y se compruebe a satisfacción del Servicio Aduanero la causal invocada, según corresponda, a efecto de dar cumplimiento a lo establecido en el Código Aduanero Uniforme Centroamericano y su Reglamento, siendo improcedente la presentación de la denuncia por el no arribo de las mercancías. 2. Que para el efecto de viabilizar la declaratoria de casos fortuitos o de fuerza mayor de acuerdo al análisis, es necesario que el Servicio Aduanero desarrolle la forma y los requisitos que el responsable deberá cumplir para complementar la información que sustente la declaratoria de casos fortuitos o de fuerza mayor según corresponda. 3. Que el Superintendente de Administración Tributaria en su calidad de autoridad superior del Servicio Aduanero cuenta con las facultades para emitir la resolución relacionada con la declaratoria de casos fortuitos o de fuerza mayor o delegar en el Servicio Aduanero dicha facultad. Asimismo, podrá desarrollar otros casos, procedimientos y directrices que faciliten la forma de resolver los medios de extinción de la obligación tributaria aduanera, cuando proceda, divulgándolos en los medios establecidos por el Servicio Aduanero. Se aprueba el presente Criterio Tributario Institucional, el cual deberá ser aplicado a partir de la presente fecha. Guatemala, 07 de julio de 2022. Publiquese y divulguese. Lic. Marco Livio Díaz Reyes Superintendente de Administración Tributaria. Si encuentra un error o falta de actualización favor informarlo a nuestro correo corporativo info@vesco.com.gt . No nos responsabilizamos por el mal uso de este artículo o su interpretación. Siempre pedimos sea asesorado correctamente por el Equipo Expertos en Impuestos de Vesco Consultores Fuente: SAT

Anterior Siguente CRITERIO TRIBUTARIO SAT No 16-2018 Generalidad: PLAZO DE VIGENCIA DE FACTURAS EMITIDAS EN PAPEL POR MEDIO DE: MÁQUINA REGISTRADORA O SISTEMA COMPUTARIZADO INTEGRADO DE CONTABILIDAD Y DE FACTURAS ELECTRÓNICAS Fecha: 19/11/2018 Número: 16-2018 ¡Visita Vesco! VIGENTE PLAZO DE VIGENCIA DE FACTURAS EMITIDAS EN PAPEL POR MEDIO DE: MÁQUINA REGISTRADORA O SISTEMA COMPUTARIZADO INTEGRADO DE CONTABILIDAD Y DE FACTURAS ELECTRÓNICAS ANTECEDENTES: Considerando la emisión de facturas por sistema computarizado y el surgimiento de la factura electrónica, para el cumplimiento de las obligaciones formales tributarias por parte de los contribuyentes, dicho aspecto ha sido contemplado dentro del Decreto 27-92 del congreso de la República de Guatemala, Ley del Impuesto al Valor Agregado; sin embargo, se han suscitado interrogantes en relación al plazo de vigencia de las facturas emitidas en papel por medio de máquina registradora o sistema computarizado integrado de contabilidad, las facturas electrónicas, tema que se encuentra desarrollado en el Acuerdo de Directorio Número 024-2007 y las facturas electrónicas en línea (FEL) en el Acuerdo de Directorio Número 13-2018, ambos Acuerdos emitidos por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria. Se considera importante explicar y orientar sobre cuál es el plazo de vigencia de las facturas emitidas en papel por máquina registradora o mediante sistema computarizado integrado de contabilidad, con base en las disposiciones que regulan las leyes tributarias indicadas, con el propósito de darle certeza jurídica a la actuación, tanto de la Administración Tributaria, como al accionar de los contribuyentes obligados y facilitarles el cumplimiento voluntario de sus obligaciones tributarias. En ese contexto, el numeral 12 del artículo 98 del Decreto 6-91 del Congreso de la República de Guatemala, Código Tributario, regula que la SAT podrá velar porque las actuaciones se resuelvan de conformidad con criterios administrativos o jurisdiccionales firmes, basados en ley, dictados en casos similares, a fin de lograr unificación de criterios y economía procesal. En relación al tema, los contribuyentes plantean dudas respecto al plazo de vigencia que debe ir impreso en las facturas emitidas en papel por máquinas registradoras o sistema computarizado integrado de contabilidad y las facturas electrónicas, debido a que existe confusión por parte de los contribuyentes, quienes consideran como facturas electrónicas aquellas que son emitidas mediante un equipo o máquina electrónica computarizada o sistema que les permite calcular y registrar transacciones comerciales, por lo cual es importante aclarar sobre la vigencia de los documentos mencionados, de acuerdo a las bases legales que se deben cumplir, conforme a los cuestionamientos siguientes: ¿Cuál es el plazo de vigencia y si debe consignar en las facturas emitidas en papel, por medio de máquinas o cajas registradoras y emitidas por sistema integrado de contabilidad? ¿Cuál es el plazo de vigencia de las facturas que se encuentran en Régimen de Factura Electrónica y si se debe consignar el plazo de vigencia en las mismas? II. BASE LEGAL: Artículo 28 de la Constitución Política de la República de Guatemala; artículo 10 del Decreto Número 2-89 del Congreso de la República de Guatemala, Ley del Organismo Judicial; artículos 4, 98 numeral 12 y 98 “A” del Decreto Número 6-91 del Congreso de la República de Guatemala, Código Tributario; artículos 29 y 30 del Decreto Número 27-92 del Congreso de la República de Guatemala, Ley del Impuesto al Valor Agregado; artículos 29 y 30 del Acuerdo Gubernativo Número 5-2013, Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado; artículos 1 y 3 literales a), b), c), d) y e) y 4 del Acuerdo de Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria Número 024-2007; 1 del Acuerdo de Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria 13-2018; artículos y Normativa del Departamento de Registros de la Intendencia de Recaudación de la Superintendencia de Administración Tributaria número 1.1.3.5. Versión 2 “Autorización de Sistema Computarizado como Máquina Registradora y Sistema Computarizado integrados en contabilidad”. III. ANÁLISIS Y EVALUACIÓN: Previo a efectuar el análisis, es importante establecer la diferencia que existe entre facturas emitidas a través de máquinas registradoras computarizadas, sistemas integrados de contabilidad y facturas electrónicas; las facturas emitidas a través de un computador o máquina y programa de computación o sistema, pero su entrega se efectúa de manera física en papel al cliente o entidad que corresponda, en tanto que la factura electrónica, se emite, transmite, autoriza o certifica y conserva o almacena en medios electrónicos, según el Acuerdo de Directorio Número 024-2007 y/o el Acuerdo de Directorio Número 13-2018. En relación a lo anterior, es conveniente definir el término máquina registradora; que en el diccionario de la Real Academia Española aparece como: Caja registradora: 1. Caja que se usa en el comercio y que, por medio de un mecanismo, señala y suma automáticamente, el importe de las ventas. Concerniente a la definición de lo que es un “Sistema Computarizado Integrado de Contabilidad”, dicho término no se encuentra definido en el diccionario de la Real Academia Española; sin embargo, entre varios autores de doctrina contable se determinó en el link “Contabilidad computarizada Web Profesor”, lo define de la siguiente manera: “La contabilidad computarizada es una herramienta que consiste en la aplicación de los procedimientos tecnológicos de la computación y los diferentes paquetes contables, para realizar las actividades contables, desde el punto de vista del registro de una forma sistemática y automatizada, de las operaciones y demás hechos contables que se suceden dentro de la organización.” De lo anterior se interpreta que, un Sistema Computarizado Integrado de Contabilidad, es una herramienta que aplica procedimientos, programas de computación (paquetes) en una forma relacionada o integrada de la información contable, el cual incluiría la emisión de facturas y actualiza la información que se genera. En tal sentido, la Normativa Versión 2 del Departamento de Registros de la Intendencia de Recaudación, denominada “Autorización de Sistema Computarizado como Máquina Registradora y Sistema Computarizado integrados en contabilidad”, establece el procedimiento mediante el cual el contribuyente puede solicitar acerca de la revisión y emisión de un dictamen favorable o desfavorable, el cual es emitido actualmente por un técnico de la División de Atención al Contribuyente de la Gerencia Regional a la que corresponda el solicitante, para la autorización de uso de los sistemas indicados. La Ley del Organismo Judicial, en el artículo 10 establece que las normas se interpretarán conforme a su texto según el sentido propio de sus palabras, a su contexto y de acuerdo con las disposiciones constitucionales, y cuando es clara, no se desatenderá su tenor literal con el pretexto de consultar su espíritu. El Código Tributario en el artículo 4, indica que la aplicación, interpretación e integración de las normas tributarias, se hace conforme a los principios establecidos en la Constitución Política de la República de Guatemala, los contenidos en dicho Código, en las leyes tributarias específicas y en la Ley del Organismo Judicial. En el artículo 98 del citado código establece dentro de las facultades de la Administración Tributaria considerar que las actuaciones se resuelvan en conformidad con criterios administrativos o jurisdiccionales firmes, basados en ley, dictados en casos similares, y en el artículo 98 “A” del mismo cuerpo legal, se establece que podrá establecer procedimientos para la elaboración, transmisión y conservación de facturas, recibos, libros, registros y documentos por medios electrónicos. La Ley del Impuesto al Valor Agregado en el artículo 29 establece, que los contribuyentes están obligados a emitir con caracteres legibles y permanentes o por medio electrónico, facturas, facturas especiales, notas de débito, notas de crédito y otros documentos que, en casos concretos y debidamente justificados, autorice la Administración Tributaria. Es importante indicar que la Administración Tributaria está facultada para autorizar, a solicitud del contribuyente, el uso de las facturas emitidas en cintas, por máquinas registradoras, en forma electrónica u otros medios, siempre que por la naturaleza de las actividades que realice se justifique plenamente. Con respecto a las especificaciones y características de los documentos obligatorios, el artículo 30 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado indica que se establecerán en el Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y que deberán ser autorizados por la Administración Tributaria para su registro y control computarizado. Para el efecto, los artículos 29 y 30 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, regulan los requisitos que deben llevar impresos en todos los casos, los documentos emitidos por ventas o prestación de servicios de los contribuyentes y/o responsables tributarios, así como, los plazos de vigencia, en cuanto a que los documentos que se autoricen para emitirse en papel tendrán dos años contados a partir de la fecha de la resolución de autorización. En el caso de la autorización de primeros documentos, el plazo de vigencia será de un año: calculado de la misma forma. No obstante lo anterior, el artículo 29 del citado Reglamento, establece una excepción para las facturas electrónicas, las cuales deben cumplir con lo regulado en este reglamento y los Acuerdos de Directorio números 024-2007 y 13-2018 de la Superintendencia de Administración Tributaria; es importante mencionar, que el artículo 30 del Reglamento de Ley del Impuesto al Valor Agregado, indica que la emisión de las facturas en papel deberá realizarse de forma que se garantice su legibilidad y que no se borren con el transcurso del tiempo y que los datos se imprimirán de conformidad con las especificaciones que autorice la Administración Tributaria. En relación con lo expuesto anteriormente, el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, emitió el Acuerdo de Directorio Número 024-2007, cuyo objetivo plasmado en el artículo 1, es desarrollar y aplicar lo relativo a la emisión y control de las facturas, entre otros, de forma electrónica en línea y la conservación de las mismas en medios electrónicos, para aquellos casos en que dichas facturas hubiesen sido emitidas originalmente en papel o medios impresos. Aunado a lo anterior, el artículo 3 literales a), b), c), d) y e) del referido acuerdo, establece las definiciones para los efectos de la emisión de las facturas electrónicas, concretando a la factura electrónica como una modalidad de documento de pago, en la que no se emplea el papel como soporte para demostrar su autenticidad, las mismas se emiten por personas individuales o jurídicas autorizadas por la Administración Tributaria con el nombre del Emisor de Factura Electrónica o EFACE; por otra parte, para establecer el sistema informático para generar registros electrónicos se utiliza el servicio de un Generador de Facturas Electrónicas o GFACE. Además, se establecen dos códigos: Código de Autorización de Emisión de Facturas (CAE) que es un código electrónico de autorización único para cada factura y el Código de Autorización de Emisión de Copias (CAEC) el cual es el código de autorización electrónico único asociado al registro electrónico de factura para validar los datos importantes de las transacciones. Los aspectos técnicos antes mencionados, son los que permiten distinguir el hecho de que la emisión de la factura electrónica se realiza mediante un sistema informático distinto a máquinas registradoras o sistemas computarizados de contabilidad. Al respecto, complementariamente y aunado a lo anterior, el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, emitió el Acuerdo Numeral 13-2018, con el objeto de implementar el Régimen de Factura Electrónica en Línea -FEL, que conforme a su artículo 1, además de la emisión de la factura, también comprende la emisión de otros Documentos Tributarios Electrónicos, para aprovechar las ventajas de la transformación digital. IV. CRITERIO INSTITUCIONAL: VIGENCIA DE FACTURAS EMITIDAS EN PAPEL POR MEDIO DE: MÁQUINA REGISTRADORA O SISTEMA COMPUTARIZADO INTEGRADO DE CONTABILIDAD Y FACTURAS ELECTRÓNICAS. Las facturas emitidas en papel por máquinas registradoras, computarizadas o sistemas integrados de contabilidad, autorizadas por la Superintendencia de Administración Tributaria mediante dictamen emitido por la Administración Tributaria, deberán llevar impreso el plazo de vigencia, el cual será de dos años contados a partir de la resolución de autorización y para los primeros documentos la vigencia será de un año contado de la misma forma. Las facturas electrónicas emitidas conforme al Acuerdo de Directorio Número 024-2007, y las facturas electrónicas en línea (FEL) emitidas según el Acuerdo de Directorio Número 13-2018 no tiene plazo de vigencia y por lo tanto están exceptuadas de llevar impreso el mismo. PONENTE: INTENDENCIA DE ASUNTOS JURÍDICOS. Se aprueba el presente criterio institucional, el cual deberá ser aplicado a partir de la presente fecha. Guatemala, 19 de noviembre de 2018 Publíquese y cúmplase. Lic. Abel Francisco Cruz Calderón. Superintendente de la Administración Tributaria - SAT- Si encuentra un error o falta de actualización favor informarlo a nuestro correo corporativo info@vesco.com.gt . No nos responsabilizamos por el mal uso de este artículo o su interpretación. Siempre pedimos sea asesorado correctamente por el Equipo Expertos en Impuestos de Vesco Consultores Fuente: SAT

Anterior Siguente CRITERIO TRIBUTARIO SAT No 4-2022 Generalidad: TRATAMIENTO TRIBUTARIO RESPECTO A LA VALIDEZ DE LA FACTURA Y DECLARAClÓN ÚNICA CENTROAMERICANA (FYDUCA) DUE EN EL SISTEMA SÓLO TIENE ESTADO DE PAGADO, INGRESO AL PAÍS ADQUIRENTE Y NO LA RECEPCIÓN DE BIENES Fecha: 10/11/2022 Número: 4-2022 ¡Visita Vesco! VIGENTE "TRATAMIENTO TRIBUTARIO RESPECTO A LA VALIDEZ DE LA FACTURA Y DECLARAClÓN ÚNICA CENTROAMERICANA (FYDUCA) DUE EN EL SISTEMA SÓLO TIENE ESTADO DE PAGADO, INGRESO AL PAÍS ADQUIRENTE Y NO LA RECEPCIÓN DE BIENES" I. ANTECEDENTES: Para el efecto del Convenio de Compatibilización de los Tributos lnternos Aplicables al Comercio entre los Estados Parte de la Unión Aduanera Centroamericana, se sustituye el concepto de exportación de bienes muebles y servicios entre los Estados Parte par el de transferencias de bienes muebles y servicios en la Unión Aduanera. En consecuencia, se aplicará a estas últimas el mismo tratamiento de las exportaciones de bienes muebles según lo dispuesto en la legislación de cada Estado Parle. En la revisión de las solicitudes de devoluciòn de crédito fiscal presentadas por los contribuyentes, la Administración Tributaria entre otros aspectos procede a corroborar que las transferencias de bienes muebles y servicios realizadas con FYDUCA se encuentren registradas en el sistema relacionado con los estados "pagado", °ingreso al país adquirente" y "recepción de bienes". El artículo 17 del Convenio de Compatibilización de los Tributos Internos Aplicables al Comercio entre los Estados Parte de la Unión Aduanera Centroamericana, relativo a la emisión y transmisión de la FYDUCA, estableœ que el contribuyente que transfiera bienes muebles o preste servicios, transmitirá la FYDUCA par medias electrónicos a la Administæción Tributaria de su pals, éste la validará y transmìtirá inmediatamente a la Administración Tributańa del país de destino para su validación, determinación de la obligación tributaria y su confirmación. Una vez confirmada por la Administraciòn Tńbutaria del país de destino, la Administración Tributaria del país del emisor le asignará un código como confirmación y aceptación. Actualmente, la FYDUCA se encuentra vigente para los Estados Parle de las Repúblicas de Guatemala y Honduras y fue creada en el Convenio de Compatibilización de los Tributos Internos Aplicables al Comercio entre los Estados Parle de la Unión Aduanera Centroamericana, suscrito el 30 de junio del 2006. El numeral 10 del Artículo 4 del referido Convenio, la define en la siguiente forma: "El documento legal uniforme que constituye factura que respalda operaciones de transferencia y adquisición de bienes muebles o prestación de servicios entre agentes económicos de los Estados Parte y constituye declaración para la retención o liquidación de los impuestos." Así mismo, su implementación se da en virtud de la adopción del Reglamento para el Funcionamiento de la Integración Profunda Hacia el Libre Tránsito de Mercancías y de Personas Naturales entre las Repúblicas de Guatemala y Honduras, aprobado por la Resolución de Instancia Ministerial UA-No. 00-2021 de 20 de julio de 2021. Por lo anterior, las transferencias que se realicen desde la República de Guatemala hacia la República de Honduras, que se encuentran documentadas con Factura y Declaración Única Centroamericana -FYDUCA-, constituyen documento legal que respalda operaciones de transferencia de bienes muebles y servicios. En el sistema relacionado estas registran varios estados que constituyen etapas que registran la secuencia de la transferencia realizada tales como “pagado", "ingreso al país adquirente” y "recepción de bienes”, todas en forma secuencial. Para determinar si la FYDUCA ha cumplido con todas sus etapas, el auditor tributario verifica como parte de los requisitos en el sistema relacionado, que se registre por parte del comprador en la República de Honduras el último estado de la misma; es decir, “recepción de bienes" por lo que requiere que se hayan concluido todas las etapas de la transferencia realizada, caso contrario, se emiten requerimientos de información solicitando al contribuyente que se completen las etapas correspondientes y de no solventar la situación, se emite resolución denegando la devolución de crédito fiscal solicitado o se formula ajuste a la FYDUCA correspondiente. Por lo anterior, se hace necesario contar con un criterio que permita aclarar cuándo se dará por válida una FYDUCA para efectos de devolución del crédito fiscal y solventar así las dudas que surgen a raíz de los estados que deben encontrarse actualizados en el sistema. II. CONSIDERACIONES LEGALES: CONSTITUCIÓN POLÍTlCA DE LA REPÚBLICA DE GUATEMALA Artículo 149. De las relaciones internacionales. Guatemala normará sus relaciones con otros Estados, de conformidad con los principios, reglas y prácticas internacionales con el propósito de contribuir al mantenimiento de la paz y la libertad, al respeto y defensa de los derechos humanos, al fortalecimiento de los procesos democráticos e instituciones internacionales que garanticen el beneficio mutuo y equitativo entre los Estados. Artículo 150. De la comunidad centroamericana . Guatemala, como parte de la comunidad centroamericana, mantendrá y cultivará relaciones de cooperación y solidaridad con los demás Estados que formaron la Federación de Centroamérica; deberá adoptar las medidas adecuadas para llevar a la práctica, en forma parcial o total, la unión política o económica de Centroamérica. Las autoridades competentes están obligadas a fortalecer la integración económica centroamericana sobre bases de equidad. Artículo 243. Principio de capacidad de pago. El sistema tributario debe ser justo y equitativo. Para el efecto las leyes tributarias serán estructuradas conforme al principio de capacidad de pago. PROTOCOLO AL TRATADO GENERAL DE INTEGRACIÓN ECONÓMICA CENTROAMERICANA (PROTOCOLO DE GUATEMALA) Articulo 3. El objetivo básico del Subsistema de Integración Económica creado por este instrumento complementario del Protocolo de Tegucigalpa es alcanzar el desarrollo económico y social equitativo y sostenible de los países centroamericanos, que se traduzca en el bienestar de sus pueblos y el crecimiento de todos los países miembros, mediante un proœso que permita la transformación y modernización de sus estructuras productivas, sociales y tecnológicas, eleve la competitividad y logre una reinserción eficiente y dinámica de Centroamérica en la economía internacional. Artículo 6. El avance del proceso de integración hacia la Unión Económica, se realizará mediante la voluntad de los Estados Parte expresada según Io dispone el artículo 52 del presente Protocolo, referido a la toma de decisiones de los órganos del Subsistema. Lo cual significa que todos o algunos Miembros podrán progresar con la celeridad que acuerden dentro de ese proceso. Sección Tercera: La Unión Aduanera Centroamericana Artículo 15. Los Estados Parte se comprometen a constituir una Unión Aduanera entre sus territorios, con el propósito de dar libertad de tránsito a las mercancías independientemente del origen de las mismas, previa nacionalización en alguno de los Estados Miembros, de los productos procedentes de terceros países. Dicha Unión Aduanera se alcanzará de manera gradual y progresiva, sobre la base de programas que se establecerán al efecto, aprobados por consenso. Artículo 16. Para los fines del artículo anterior, los Estados Parte convienen en establecer un Servicio Aduanero Común, que aplique procedimientos, sistemas administrativos y pautas uniformes. CONVENIO DE COMPATIBILIZACIÓN DE LOS TRIBUTOS INTERNOS APLICABLES AL COMERCIO ENTRE LOS ESTADOS PARTE DE LA UNIÓN ADUANERA CENTROAMERICANA Artículo 4. Definiciones. Para los efectos del presente Convenio se entenderá por: (...) 10. Factura y Declaración Única Centroamericana -FYDUCA-: El documento legal uniforme que constituye factura que respalda operaciones de transferencia y adquisición de bienes muebles o prestación de servicios entre agentes económicos de los Estados Parte y constituye declaración para la retención o liquidación y pago de los impuestos. Artículo 7. Hecho generador. Constituyen hechos generadores por operaciones en la Unión Aduanera los siguientes: (...) 2. Las transferencias de bienes muebles o prestaciones de servicios realizadas a cualquier título, en los casos relacionados en Io9 Artículos 5 y 24 del presente Convenio. Para los efectos del presente Convenio, se sustituye el concepto de exportación de bienes muebles y servicios entre los Estados Parte por el de transferencias de bienes muebles y servicios en la Unión Aduanera. En consecuencia, se aplicará a estas últimas el mismo tratamiento de las exportaciones de bienes muebles y servicios, según lo dispuesto en la legislación de cada Estado Parte. Artículo 13. Crédito fiscal. El IVA soportado o pagado por un contribuyente de un Estado Parte, en las adquisiciones de bienes muebles o servicios, obtenidos de un contribuyente de otro Estado Parte, constituye crédito fiscal, siempre que se cumplan los requisitos establecidos en el artículo 14 del presente Convenio y los contenidos en la legislación nacional del adquirente. El documento en que conste el pago del impuesto constituirá el respaldo para comprobar el crédito fiscal, conforme a lo dispuesto en el artículo 18 de este Convenio (...). Artículo 14. Procedencia del crédito fiscal. Para que proceda el crédito fiscal a que se refiere el artículo anterior, deben cumplirse los requisitos siguientes: (...) 2. Que la operación que lo genera esté documentada con la FYDUCA original y el IVA esté debidamente pagado y registrado en la base de datos de la Administración Tributaria del país del destino (...). Artículo 15. Devolución del Crédito Fiscal. La transferencia de bienes muebles o la prestación de servicios efectuados entre contribuyentes de diferentes Estados Parte, dará derecho a solicitar la devolución del crédito fiscal, de conformidad con las disposiciones aplicables a los exportadores en la legislación de cada uno de los Estados Parte. Para que proceda la devolución del crédito fiscal, se requiere que el adquirente de tales bienes muebles o el prestatario de los servicios haya pagado el IVA correspondiente a esa operación en el país de destino (...). REGLAMENTO PARA EL FUNCIONAMIENTO DE LA INTEGRACIÓN PROFUNDA HACIA EL LIBRE TRÁNSITO DE MERCANCÍAS Y DE PERSONAS NATURALES ENTRE LOS ESTADOS PARTE. Artículo 3. Definiciones generales . A los efectos de este Reglamento, se entenderá por: (...) ESTADO PARTE : cada uno de los Estados para los cuales está vigente el Protocolo Habilitante. TERRITORIO ADUANERO ÚNICO : es el que se conforma por los territorios aduaneros de los Estados Parte de la Unión Aduanera. Artículo 8. Documento legal para amparar las Transferencias y adquisiciones de mercancías que gozan de libre circulación. Las mercancías que gozan de libre circulaciôn que sean transferidas y adquiridas entre agentes económicos de los Estados Parte de la Unión Aduanera, se documentarãn por medio de la FYDUCA, cumplienda con las disposiciones del Convenio de Compatibilización, este Reglamento y la legislación interna de cada Estado Parte. Artículo 32. Apéndices. Los apéndices contenidos en este Reglamento forman parte integrante del mismo y producen el mismo efecto jurídico que sus disposiciones. ANEXO DE LA RESOLUCIÓN DE LA INSTANCIA MINISTERIAL-UA No. 90- 2021 APÉNDICE 1 DEFINICIONES ESPECÍFICAS TRANSFERENCIA: Acto o hecho por el cual un agente económico de un Estado Parte otorga a un agente económico de otro Estado Parte, el dominio o la propiedad, a cualquier título, de mercancías comunitarias o servicios de conformidad con el Convenio de Compatibilización. APÉNDICE 3 DE LAS MERCANCÍAS CON LIBRE CIRCULACIÓN Y LIBRE MOVILIDAD COMUNITARIA SECCIÓN 5.1 DE LAS MERCANCÍAS CON LIBRE CIRCULACIÓN AMPARADAS EN LA FYDUCA a) Operaciones de comercio. Las mercancías que gozan de libre circulación podrán transferirse o adquirirse entre agentes económicos de los Estados Parte, cumpliendo las disposiciones del Convenio de Compatibilización, el presente Reglamento, las leyes tributarias y no tributarías internas y la normativa comunitaria de los Estados Parte. CÓDIGO ADUANERO UNIFORME CENTROAMERICANO Art. 130. Nuevos procedimientos. Los Estados Parte podrán desarrollar procedimientos que impliquen mayores grados de facilitación dentro del marco de los principios de este Código y su Reglamento. DECRETO NÚMERO 6-91 DEL CONGRESO DE LA REPÚBLICA DE GUATEMALA, CÓDIGO TRIBUTARIO. Artículo 4. Principios aplicables a interpretación. La aplicación, interpretación e integración de las normas tributarias, se hará conforme a los principios establecidos en la Constitución Política de la República de Guatemala, los contenidos en este Código, en las leyes tńbutańas específicas y en la Ley del Organismo Judicial. Artículo 98. Atribuciones de la Administración Tributaria. La Administración Tributaria está obligada a verificar el correcto cumplimiento de las leyes tributarias. Para los efectos de este Código se entenderá por Administración Tributaria a la Superintendencia de Administración Tributaria u otra dependencia a entidad del Estado a la que por ley se le asignen funciones de administración, recaudación, control y fiscalización de tributos. Para tales efectos podrá: (...) 12. Velar porque las actuaciones se resuelvan en conformidad con criterios administrativos o jurisdiccionales limes, basados en ley, dictados en casos similares, a fin de lograr unificación de criterios y economía proœsal. (...). DECRETO NÚMERO 27-92 DEL CONGRESO DE LA REPÚBLICA DE GUATEMALA, LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Artículo 2. Definiciones. Para los efectos de esta ley se entenderá: (...) 4) Por exportación de bienes: La venta, cumplidos todos los trámites legales, de bienes muebles nacionales o nacionalizados para su uso o consumo en el exterior. Por exportaciôn de servicios: La prestación de servicios en el pals, cumplidos todos los trámites legales, a usuarìos que no tienen domicilio ni residencia en el mismo y que estén destinados exclusivamente a ser utilizados en el exterior, siempre y cuando las divisas hayan sido negociadas conforme a la legislación cambiaría vigente (...). Artículo 23. Los contribuyentes que se dediquen a la exportación, presten servicios o vendan bienes a personas exentas del impuesto, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se hubiere generado de la adquisición de insumos o por gastos directamente ligados par la realización de las actividades antes indicadas, conforme a Io que establece el artículo 16 de esta Ley. La devolución se efectuará por períodos impositivos vencidos acumulados, en forma trimestral o semestral, en el caso del procedimiento general, y en forma mensual, de conformidad con el procedimiento establecido en el artículo 25 de esta Ley para los calificados en ese régimen. (...). Artículo 23 “A". Procedimiento general para solicitar la devolución del Crédito fiscal. Las personas individuales o jurídicas que soliciten la devolución del crédito fiscal, deben gestionarla por períodos vencidos del Impuesto al Valor Agregado debidamente pagado. La solicitud de devolución del crédito fiscal podrá realizarla el contribuyente que tenga derecho, acumulando en forma trimestral o semestral la cantidad del Impuesto al Valor Agregado susceptible de devolución, siempre y cuando persista un saldo de crédito fiscal a favor del exportador o contribuyente que negocie con entidades exentas. El contribuyente presentará su solicitud de devolución del crédito fiscal ante la Administración Tributaria, acompañando: (...) d) Cuando sea exportador eventual, deberá acompañar las declaraciones aduaneras de exportación de las mercancías, con un inventario debidamente detallado de las mismas, así como la copia de las facturas comerciales que le extiendan los proveedores. (...). Artículo 24. Régimen Optativo de Devolución de Crédito Fiscal. Los contribuyentes que se dediquen a la exportación, que conforme a esta Ley tenga derecho a devolución de crédito fiscal, podrán optar por el régimen de devolución que establece este artículo, para lo cual deberán previamente cumplir con lo siguiente: 1) Presentar solicitud de devolución de crédito fiscal ante la Administración Tributaria, dentro de los primeros diez (10) días hábiles siguientes al vencimiento para la presentación de la declaración mensual del Impuesto al Valor Agregado, para el efecto deberá indicar el monto a devolver, en concordancia con el dictamen que emita un contador público y auditor independiente que se refiere el numeral 5 de este mismo artículo. (...). 5) Dictamen sobre la procedencia del crédito fiscal solicitado, emitido por contador público y auditor independiente, al cual deberá acampar como anexos, la información complementaria, cumpliendo con los requisitos y procedimientos que establezca el reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (...). 7) En la solicitud que se presente, el solicitante autoriza a la Administración Tributaria a que la misma, en ejercicio de su función fiscalizadora, pueda requerir informes sobre exportaciones realizadas, tanto dentro o fuera del territorio centroamericano, así como solicitar información a instituciones bancarias sobre sus operaciones financieras, relacionadas específicamente con el crédito a devolver. (...). Artículo 25. Régimen especial de devolución de crédito fiscal a los exportadores . Los contribuyentes que se dediquen a la exportación de bienes y que conforme al artículo 23 de esta ley, tengan derecho a la devolución del crédito fiscal, podrán solicitar al Banco de Guatemala la devolución del crédito fiscal en efectivo, por período mensual calendario vencido y por un monto equivalente al setenta y cinco por ciento (75%) cuando la devolución sea hasta por la cantidad de quinientos mil quetzales (Q500,000.00) y del sesenta por ciento (60%) cuando la devolución sea mayor de quinientos mil quetzales (Q500,000.00), del crédito fiscal declarado a la Superintendencia de Administración Tributaria, en el período impositivo por el cual solicitan la devolución. (...) Para obtener la devolución del crédito fiscal, los exportadores registrados en el régimen especial, procederán así: 1. Mediante declaración jurada de solicitud de devolución especial de crédito fiscal en formulario que proporcionará la Superintendencia de Administración Tributaria al costo de su impresión en original y copia, solicitarán la devolución del crédito fiscal ante el Banco de Guatemala, dentro de los treinta (80) días hábiles siguientes al vencimiento del plazo para la presentación de la declaración del período impositivo al que corresponde su devolución. (...) (...) Efectuada la verificación trasladará el original de la solicitud a la Superintendencia de Administración Tributaria, para que dentro del plazo máximo de treinta (30) días hábiles realice auditoría de gabinete del crédito fiscal solicitado e informe al Banco sobre la procedencia o improcedencia de la devolución. (...) Artículo 25 bis. Régimen especial electrónico de devolución de crédito fiscal a los exportadores. Los contribuyentes que se dediquen a la exportación de servicios y que conforme al artículo 23 de esta Ley, tengan derecho a la devolución de crédito fiscal, podrán solicitar a la Administración Tributaria, la devolución del cien por ciento (100%) del remanente de este. La devolución se efectuará por períodos impositivos mensuales vencidos. La Superintendencia de Administración Tributaria deberá llevar un registro de los exportadores que califiquen a este régimen. (...). (...) La Administración Tributaria, en un plazo perentorio de seis (6) meses, pondrá a disposición de los contribuyentes, todas las herramientas electrónicas correspondientes para dar cumplimiento a Io establecido en el presente artículo, incluyendo una plataforma electrónica específica para la gestión del régimen de devolución de crédito fiscal. Esta plataforma debe permitir, a través de certificaciones electrónicas, comprobar que se ha cumplido con la presentación de las Declaraciones Definitivas de Exportación sobre las cuales se reclama la devolución del crédito fiscal. El reglamento de la ley establecerá los mecanismos, procedimientos y fuentes de certificación para las exportaciones de bienes o servicios. (...). (...) Lo anterior, no limita las facultades de la Administración Tributaria para verificar y fiscalizar, a posteriori, la procedencia del crédito fiscal devuelto y tomar las acciones que estime pertinentes, tanto administrativas como penales, de conformidad con lo establecido en el Código Tributario. Para el análisis del presente criterio institucional, es preciso referirse al artículo 7 numeral 2 del Convenio de Compatibilización de los Tributos Internos Aplicables al Comercio entre los Estados parte de la Unión Aduanera Centroamericana, el cual al aludir al hecho generador, desarrolla que las transferencias de bienes muebles realizadas a cualquier tìtulo, en los casas relacionados en los Artículos 5 y 24 del presente Convenio, se sustituye el conœpto de exportación de bienes muebles y servicios entre los Estados Parte por el de transferencias de bienes muebles y servicios en la Unión Aduanera. En consecuencia, se aplicará a estas últimas el mismo tratamiento de las exportaciones de bienes muebles y servicios, según la dispuesto en la legislación de cada Estado Parte. Para el efecto los conceptos de exportación y transferencia, en el presente documento deberán comprenderse como conceptos semejantes a la luz de lo establecido en el Convenio supra indicado. Tomando en cuenta que las operaciones de Transferencia constituyen Crédito Fiscal, para que proceda la devolución de dicho crédito, según el Convenio de Compatibilizaciòn, deben cumplirse los requisitos contenidos en el artículo 14 del mismo siendo estos los siguientes: Que este se ońgine por la adquisición de bienes muebles útiles o necesarios para el objeto, giro a actividad gravada del œntribuyente, así como para las exportaciones que realice, o para las transferencias que efectúe en la Unión Aduanera, conforme los requisitos y principios que establezca la legislación del Estado Parte del adquirente. Que la operación que Io genera esté documentada con la FYDUCA original y el IVA esté debidamente pagado y registrado en la base de datos de la Administración Tributaria del país de destino. Que el crédito fiscal y la operación que la origina se encuentren registrados en el libro de compras del IVA y en los libros contables. Que en el caso de activos realizables adquiridos, estos se encuentren físicamente en el inventario o en su defecto, se compruebe documentalmente que ingresaron al inventario, que fueron transferidos localmente, transferidos a un contribuyente de otro Estado Parte o exportados. Y cuando corresponda, lo contenido en los artículos del 23 al 25 bis de la Ley del impuesto al Valor Agregado estos últimos que regulan lo relativo a la devolución del crédito fiscal, cuando así proceda. Al revisar las solicitudes de devolución de crédito fiscal presentadas por los contribuyentes, entre otros requisitos que figuran en el Decreto 27-92 Ley del Impuesto al Valor Agregado se comprueba que cumpla con la presentación de la FYDUCA e información Complementaria sobre las cuales se reclama la devolución del crédito fiscal, de conformidad con el Convenio de Compatibilización de los Tributos Internos Aplicables al Comercio entre los Estados Parte de la Unión Aduanera Centroamericana y el Reglamento para el Funcionamiento de la integración Profunda hacìa el libre Tránsito de Mercancías y de Personas Naturales entre las Repúblicas de Guatemala y Honduras, aprobado con Resolución de Instancia Ministerial-UA No.90-2021 del 20 de julio de 2021. El Convenio de Compatibilización de los Tributos Internos Aplicables al Comercio entre los Estado Parte de la Unión Aduanera Centroamericana, preceptúa que la FYDUCA es el documento legal uniforme que constituye factura que respalda operaciones de transferencia y adquisición de bienes muebles entre agentes económicos de los Estados Parte y constituye declaración para la retención o liquidación y pago de los impuestos; es decir, que la misma respalda la salida de las mercancías conforme al régimen de Libre circulación, que son susceptibles de intercambio comercial entre los Estados Parte de la Unión Aduanera, conforme al Convenio antes citado y el Reglamento para el Funcionamiento de la integración Profunda hacia el Libre Tránsito de Mercancías y de Personas Naturales entre las Repúblicas de Guatemala y Honduras. El Protocolo de Tegucigalpa a la Carta de la Organización de los Estados Centroamericanos en el artículo 3 regula que el Sistema de la Integración Centroamericana tìene por objetivo fundamental la realización de la integración Centroamericana, para constituirla como Región de Paz, Libertad, Democracia y Desarrollo, en ese contexto el Protocolo de Guatemala establece en su Artículo 3 que el objetivo básico del Subsistema de integración Económica, en ese sentido es complementario al Protocolo de Tegucigalpa, por lo cual se pretende alcanzar el desarrollo económico y social equitativo y sostenible de los países centroamericanos, es por ello que en el Artículo 8 del citado protocolo, el avance del proceso de integración hacia la Unión Económica, se realìzará mediante la voluntad de los Estados Parte, Io cual significa que todos o algunos Miembros podrán progresar con la celeridad que acuerden dentro de ese proceso que ha sido el sustento básìco para el Proceso de Integración Profunda entre las Repúblicas de Guatemala, Honduras y El Salvador. En ese orden de ideas surge a la vida jurídica el Convenio de Compatibilización de los Tributos Internos Aplicables al Comercio entre los Estados Parte de la Unión Aduanera Centroameńcana, con la finalidad de compatibilizar los tributos aplicables al comercio de mercancías de libre circulación, para las operaciones que se realicen dentro del territorio aduanero único, y que dicha operación está afecta a los impuestos al valor Agregado, Específicos o Selectivos y Sobre la Renta. Conforme el Protocolo Habilitante para el Proceso de integración Profunda hacia el Libre Tránsito de Mercancías y de Personas Naturales entre las Repúblicas de Guatemala y Honduras establece que, de Conformidad con el modelo de Unión Aduanera adoptado, los Estados Parte desarrollarán los procedimientos para la administración del régimen de libre circulación de mercancías. Para lo que, para efecto de las transferencias realizadas actualmente con la República de Honduras y en un futuro con los demás países centroamericanos que formen parte de la Unión Aduanera, la FYDUCA debe ser el documento legal que respalde las transferencias de bienes muebles, considerando que los Estados Parte conforman un territorio único aduanero, por Io que les es aplicable el Convenio de Compatibilización de los Tributos lnternos. En ese mismo sentido, para la devolución y procedencia del crédito fiscal generado por las operaciones de transferencias a los Estados Parte, artículo 14 numeral 2 y 15 del Convenio de Compatibilizaciòn de los Tributos Internos Aplicables al Comercio entre los Estados Parte de la Unión Aduanera Centroamericana, exigen que la operación que lo genera esté documentada con la FYDUCA original y el IVA esté debidamente pagado y registrado en la base de datos de la Administración Tńbutaria del país de destino; asimismo por permisión del Convenio de Compatibilización para la aplicación de nuestro ordenamiento jurídico interno esta Administración Tributaria comprobará que las mercancías objeto de transferencia hayan ingresado al país adquirente a través de la actualización del estado informàtico en el sistema relacionado. Es así que, si una FYDUCA no se encuentra en el sistema con estada de pago e ingreso al país adquirente, se procederá a denegar la solicitud de crédito fiscal o fórmulas ajuste, requisitos establecidos en las disposiciones especiales antes citadas. Por lo anteriormente expuesto, se presenta el siguiente criterio tributario. IV. CRITERIO TRIBUTARIO INSTITUTIONAL. La Supeńntendencia de Administración Tributaria con base en la analizado, con fundamento legal en los instrumentos jurídicos de la integración económiœ centroamericana y el Protocolo Habilitante para el Proceso de Integraciòn Profunda hacia el Libre Tránsito de Mercancías y de Personas Naturales entre las Repúblicas de Guatemala y Honduras, se da el establecimiento de un territorio único; por lo que, se œnsidera procedente la emisión del Criteria Tributario lnstžucional siguiente: En el caso de las opeæciones de transferencia de las mercancías que gocen de libre circulación (bienes muebles) a prestación entre agentes económicos de los Estados Partes de la Unión Aduanera, susceptibles de intercambio comercial que se documenten con FYDUCA, para efectos de la devolución y procedencia del crédito fiscal que se ońgina de la misma, deberán cumplir con los requisitos legales correspondientes para su procedencia y adicionalmente, cumplir con la actualización de los estados de la FYDUCA en el sistema figurando únicamente como pagada e ingresada al país adquirente. Lo anterior conforme los artículos 7 numeral 2, 14 numeral 2 y 15 del Convenio de Compatibilización de los Tributos Internos Aplicables al Comercio entre los Estados Parte de la Unión Aduanera Centroamericana que para el presente caso. PONENTE: Intendencia de Fiscalización. Se aprueba el presente Criterio Tributario Institucional, el cual deberá ser aplicado a partir de la presente fecha. Guatemala, 10 de noviembre de 2022. Publíquese y divúlguese. Lic. Marco Livio Díaz Reyes. Superintendente de Administración Tributaria. Si encuentra un error o falta de actualización favor informarlo a nuestro correo corporativo info@vesco.com.gt . No nos responsabilizamos por el mal uso de este artículo o su interpretación. Siempre pedimos sea asesorado correctamente por el Equipo Expertos en Impuestos de Vesco Consultores Fuente: SAT